Проверка правомерности включения расходов в состав затрат на производство

Проверка проводится в три этапа.

• 1. Контроль состава расходов по элементам затрат на соответствие дейсгвующим нормативным актам. На данном этапе на основании первичных документов и регистров бухгалтерского учета по счетам 02, 10, 50, 51, 60, 69, 70, 71 и другим проверяется правомерность включения расходов в состав затрат на производство по каждому элементу в отдельности: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие затраты. При этом следует руководствоваться требованиями ПБУ 10/99 к признанию расходов в бухгалтерском учете. Для признания в бухгалтерском учете любых расходов, осуществляемых организацией, должны одновременно выполняться следующие условия:
  • • расход осуществляется в соответствии с договором, требованиями законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
  • • сумма расхода может быть определена;
  • • имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Кроме того, должны соблюдаться и другие правила:

• • расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку или прочие доходы и от формы осуществления расходов (денежной, натуральной или иной);
• • расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления.

В состав элемента «Материальные затраты» включаются расходы на списание сырья, материалов, топлива, энергии, производственных работ и услуг. Материальные ресурсы отражаются по этому элементу в оценке по их фактической себестоимости. Поэтому аудитор должен проконтролировать состав затрат организации, включенных в фактическую себестоимость материалов, на соответствие ПБУ 5/01.

Аудитор должен установить обоснованность и правильность применения способов оценки материально-производственных запасов при отпуске их в производство:

• • по стоимости каждой единицы;
• • по средней себестоимости;
• • по стоимости первых, но времени приобретений материально-производственных запасов (МПЗ) (способ ФИФО).

Следует помнить, что по каждой группе (виду) МПЗ в течение отчетного года должен применяться один способ оценки.

При использовании в текущем учете организации учетных цен аудитору следует получить подтверждение правильности их применения. В качестве учетных цен на материалы могут применяться: договорные цены, фактическая себестоимость материалов, но данным предыдущего месяца или отчетного года, планово-расчетные цены, средняя цена группы. В этом случае имеют место отклонения в стоимости материальных ценностей. Основными источниками аудита при этом служат учетная политика предприятия и ведомость № 10 «Движение материальных ценностей».

Сумму материальных затрат уменьшают возвратные отходы. На основании накладных и группировочных ведомостей аудитору необходимо проверить:

• • обоснованность отнесения отходов к возвратным;
• • правильность документального оформления возвратных отходов, правильность оценки возвратных отходов.

В элементе «Затраты на оплату труда» отражаются любые начисления работникам в денежной и натуральной формах, стимулирующие и компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, понесенные на содержание работников, предусмотренные трудовыми договорами, и выплаты за непроработанное время в соответствии с ТК РФ.

Необходимо провести следующие процедуры:

• • используя трудовые договоры (контракты) или коллективные договоры, ознакомиться с условиями оплаты труда на предприятии;
• • ознакомиться с организацией учета личного состава работников в отделе кадров на основе приказов о приеме на работу, увольнении или переводе на другую работу, о предоставлении отпуска;
• • по табелям учета использования рабочего времени, маршрутным листам, нарядам и др. проверить правильность учета использования рабочего времени и выработки рабочих-сделыциков;
• • проверить по расчетным ведомостям правильность применения тарифных ставок, норм и расценок, провести арифметический контроль начисления заработной платы;
• • проконтролировать правильность расчета доплат, связанных с отклонениями от нормальных условий труда (оплата сверхурочной работы, в выходные и праздничные дни, в ночное время, время простоя, брак продукции и др.);
• • проверить правильность начисления заработной платы за неотработанное время, в основе которой лежит средний заработок (оплата очередных отпусков, выходных пособий и др.);
• • проконтролировать прочие начисления.

В элементе «Отчисления во внебюджетные фонды» отражаются отчисления по установленным нормам от расходов на оплату труда во внебюджетные фонды: пенсионный, социального страхования, обязательного медицинского страхования, а также взносы на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Перечень расходов на оплату труда, уменьшающих базу по налогу на прибыль, установлен одноименной статьей гл. 24 НК РФ. При этом выплаты и вознаграждения будут уменьшать базу по налогу на прибыль, если они экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение организацией дохода.

На основании индивидуальных карточек проверяется правильность применения налоговых ставок по регрессивной шкале.

В элемент «Амортизация» включаются суммы амортизационных отчислений по объектам основных средств, используемым в производственной деятельности организации. Источниками проверки служат акты о приемепередаче основных средств, инвентарные карточки, ведомости начисления амортизации.

Прежде всего анализируется состав основных средств, подлежащих амортизации. Следует учитывать, что амортизации не подлежат земельные участки и объекты природопользования. Объекты основных средств стоимостью не более 20 тыс. руб. за единицу, а также приобретенные книги, брошюры и т. п. разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере их отпуска в производство или эксплуатацию.

Так как основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, необходимо установить правильность се формирования в соответствии с 11БУ 6/01 в зависимости от источников поступления основных средств.

В ходе аудита необходимо также проверить:

• • правильность установления сроков полезного использования объектов основных средств;
• • правильность применения выбранных предприятием способов начисления амортизации по видам и группам объектов основных средств. Амортизация может начисляться одним из следующих способов: линейным, по сумме чисел лет срока полезного использования, уменьшаемого остатка, пропорционально объему продукции (работ);
• • правильность установления даты начала и окончания начисления амортизации по объектам основных средств;
• • не было ли начисления амортизации сверх срока их полезного использования;
• • правильность сумм начисленной амортизации.

В состав элемента «Прочие затраты» включаются расходы, связанные с производством и реализацией продукции, но не относящиеся к ранее указанным элементам:

• • налоги, сборы и платежи, начисленные в законодательном порядке;
• • затраты на ремонт основных средств;
• • затраты на обеспечение пожарной безопасности, сторожевой охраны;
• • затраты на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности;
• • затраты на гарантийный ремонт и обслуживание;
• • расходы на содержание служебного легкового автотранспорта и затраты на компенсацию за использование личных легковых автомобилей в служебных целях;
• • расходы на командировки, представительские расходы;
• • расходы на подготовку и переподготовку кадров;
• • расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные расходы;
• • другие расходы, связанные с затратами на производство.

Аудиторские процедуры проводятся на выборочной основе по каждому виду расходов.

2. Контроль состава расходов для целей налогообложения. В налоговом учете расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.

Аудиторская проверка проводится на основе первичных документов и регистров налогового учета по каждой группе в отдельности. Перечни расходов, входящих в каждую группу, определены гл. 25 НК РФ. Они не являются исчерпывающими, поэтому аудитор прежде всего должен установить соблюдение предприятием условий признания расходов в налоговом учете. Расходы должны быть:

• • экономически обоснованы (оправданны);
• • выражены в денежной оценке;
• • документально подтверждены, направлены на получение организацией дохода.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Особое внимание аудитор должен уделить нормируемым расходам для целей налогообложения, к которым относятся:

• • потери от недостачи и порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей;
• • суммы выплаченных подъемных;
• • расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей;
• • командировочные расходы;
• • плата государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление;
• • представительские расходы;
• • расходы на рекламу.

По каждому виду нормируемых расходов:

• • проверяется правильность определения базы налогообложения;
• • устанавливается правильность применения норм и нормативов в соответствии с законодательством;
• • проводится арифметический контроль величины нормируемых расходов.
• 3. Проверка документальной обоснованности каждого вида и элемента затрат. Законность и достоверность совершенных операций подтверждаются проверкой первичной документации. Аудитор должен провести арифметический и формальный контроль документов.

Формы первичных документов по учету затрат на производство могут утверждаться:

• • министерствами и иными органами федеральной исполнительной власти — отраслевые формы;
• • организациями — формы первичных документов для оформления хозяйственных операций.

Разработанные организацией формы первичных документов с краткими указаниями по их заполнению должны быть приведены в приложении к приказу об учетной политике.

Независимо от применяемой формы первичные документы должны содержать обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции, наименование должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

Наряду с указанными реквизитами в первичных документах по учету затрат на производство должны проставляться коды производственных затрат (синтетический счет, субсчет, аналитический счет, цех, бригада) для удобства их группировки по счетам синтетического и аналитического учета затрат.

Выясняется наличие на предприятии приказа руководителя об утверждении перечня лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, проверяется, кто фактически подписал документ.

Аудитор должен обратить внимание на наличие графика документооборота, ознакомиться с перечнем первичных документов по учету затрат на производство, сроками их представления, установить соблюдение графика документооборота.