Анализ операций по учету основных средств при расследовании правонарушений

Основные средства — внеоборотные активы организации, которые используются в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организацией, либо предоставления в аренду.

В соответствии с ПБУ 6/01^[1] актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основного средства, если одновременно выполняются следующие условия:

• — объект предназначен для использования в течение длительного времени, т. е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
• — организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
• — объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

К основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины, оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

Бухгалтерский учет основных средств, используемых в хозяйственной деятельности предприятий, ведется на активном счете 01 «Основные средства» по первоначальной стоимости, которая включает в себя сумму фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов. Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

• — суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
• — суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;
• — суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;
• — суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;
• — таможенные пошлины и таможенные сборы;
• — невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;
• — вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
• — иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект, т. е. объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы.

В процессе проверки хозяйственных операций по учету основных средств необходимо установить, насколько действующий порядок учета обеспечивает их сохранность. С этой целью необходимо выяснить, присвоен ли каждому объекту основных средств соответствующий инвентарный номер, независимо от того, находится ли он в эксплуатации или в запасе. Номер должен наноситься краской или путем прикрепления к объекту жетона. Присвоенный инвентарный номер должен сохраняться за объектом на протяжении всего периода эксплуатации.

На каждый объект основных средств должна быть открыта инвентарная карточка учета основных средств, куда должны быть занесены основные данные об объекте на основе акта приема-передачи основных средств, технического паспорта и других первичных документов. Техническая документация по всем объектам должна храниться в соответствующих функциональных отделах организации.

Основные средства погашают свою стоимость по мере начисления амортизации. Для учета амортизации используется счет 02 «Амортизация основных средств». Амортизация производится одним из следующих способов:

• — линейный способ;
• — способ уменьшаемого остатка;
• — способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
• — способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Годовая сумма амортизационных отчислений при линейном способе определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной с учетом срока полезного использования этого объекта:

где, А — годовая сумма амортизационных отчислений; ПС — первоначальная стоимость основного средства; Т — срок полезного использования основного средства.

Например, первоначальная стоимость компьютера 20 000 руб., срок службы — 5 лет. Таким образом, ежегодно мы будем списывать на амортизацию: 20: 5 = 4000.

Годовая сумма амортизационных отчислений при способе уменьшаемого остатка определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

где, А — годовая сумма амортизационных отчислений; ОС — остаточная стоимость основного средства; Т — срок полезного использования основного средства.

Например, первоначальная стоимость компьютера 20 000 руб., срок службы — 5 лет. Таким образом, годовая сумма амортизации составит с учетом ускорения 20% (т.е. 100%: 5). Расчет амортизации представлен в таблице:

Следует отметить, что при таком способе первоначальная стоимость никогда не будет списана. Несмотря на этот недостаток, способ позволяет списать максимальную амортизационную стоимость в первые же годы работы актива.

Годовая сумма амортизационных отчислений при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и соотношения, в числителе которого — число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе — сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

где, А — годовая сумма амортизационных отчислений; ПС — первоначальная стоимость основного средства; ТО — количество лет, оставшихся до окончания срока полезного использования; Т — срок полезного использования основного средства.

Например, первоначальная стоимость компьютера 20 000 руб., срок службы — 5 лет. Сумма чисел срока использования 15 (т.е. 1 + 2 + 3 + + 4 + 5). Расчет представим в таблице (суммы округлим до рубля):

Этот способ эквивалентен способу уменьшаемого остатка, но дает возможность списать всю стоимость объекта без остатка.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

где, А — годовая сумма амортизационных отчислений; ПС — первоначальная стоимость основного средства; ОВ — объем выпуска продукции; ОП — предполагаемый объем выпуска продукции.

Например, предполагаемый объем продукции составит 100 000 единиц, фактический объем продукции в отчетный период составил 5000 единиц, первоначальная стоимость станка — 100 000 руб. Сумма амортизации составит 5000 руб. (рассчитываем следующим образом.

).

В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету исходя из:

• — ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
• — ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
• — нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

Ошибки при начислении амортизации основных средств могут влечь за собой следующие последствия:

• — завышение себестоимости продукции (работ, услуг);
• — уменьшение налогооблагаемой прибыли;
• — уменьшение стоимости имущества при начислении налога на имущество юридических лиц.

Полностью изношенные основные средства, непригодные к эксплуатации, включаются в отдельную инвентаризационную опись и списываются (составляется акт о списании объекта основных средств). При проверке операций по выбытию основных средств необходимо установить, существует ли в организации постоянно действующая комиссия для определения непригодности и невозможности использования отдельных объектов и неэффективности дальнейшего их ремонта.

Одним из распространенных способов совершения хищений является хищение, скрываемое путем составления подложных документов на списание основных средств: под видом устаревших и негодных к эксплуатации объектов списываются новые или вполне пригодные к эксплуатации. Для совершения подобных хищений виновные искажают даты приобретения списываемых объектов, а также могут вносить искажения в инвентарные карточки объектов. Для выявления таких нарушений анализируются следующие документы: акт приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств; инвентарная карточка учета основных средств; акт списания основных средств.

Также следует обращать внимание на то, были ли оприходованы пригодные для использования детали, полученные от ликвидации объектов основных средств. Неотражение в бухгалтерском учете операций по оприходованию деталей после ликвидации основных средств позволяет в дальнейшем производить замену новых объектов основных средств устаревшими, которые были списаны по актам, но не уничтожены.

Необходимо также обратить внимание на продажу основных средств и проверить, не были ли при этом явно занижены цены.

Возможен также такой способ хищения основных средств, как замена новых объектов основных средств старыми.

Учет арендованных основных средств имеет некоторые особенности. Арендатор учитывает полученное в аренду имущество на забалансовых счетах. Так, учет арендованного имущества на балансе будет означать увеличение капитала организации, что в дальнейшем может быть использовано в преступных целях (например, незаконное получение кредита). Обратная ситуация. Отражение основных средств на забалансовом счете позволяет организации уменьшить стоимость имущества при начислении налогов.

• [1] Приказ Министерства финансов РФ от 30.03.2001 № 26н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Учет основных средств“ ПБУ 6/01».