Классификация расходов, связанных с производством и реализацией, и их аудит

Классификация (группировка) расходов имеет важное значение как для ведения бухгалтерского и налогового учета, так и для проведения аудита. Принятая предприятием классификация производственных расходов должна быть закреплена в учетной политике. В связи с тем что методика ведения бухгалтерского учета расходов на производство непосредственно связана с их классификацией, аудитор должен тщательно изучить применяемую на предприятии группировку расходов на производство и реализацию.

Используемые принципы группировки расходов зависят от организации, технологии, объема производства и других условий. Производственные расходы могут группироваться по местам их возникновения. В этом случае они учитываются по отдельным производствам, цехам, участкам и другим структурным подразделениям предприятия. Подобная группировка позволяет оценить эффективность работы внутрипроизводственных структур. Для определения себестоимости расходы могут группироваться по видам продукции, работ или услуг.

Важное значение для целей налогового учета имеет группировка расходов, связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг), предусмотренная гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, по следующим элементам: материальные расходы: расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы.

Группировка расходов по элементам, предусмотренная ПБУ 10/99, практически совпадает с группировкой для целей налогового учета, за исключением дополнительной статьи «Отчисления на социальные нужды» (в налоговом учете данные затраты включаются в элемент «Прочие расходы»). Представленная группировка по элементам затрат позволяет, во-первых, определить расходы, связанные с производством и реализацией, учитываемые при налогообложении; во-вторых, проанализировать структуру расходов; в-третьих, определить основные направления снижения себестоимости продукции (работ, услуг).

Анализ структуры расходов, динамики наиболее важных показателей позволяет аудитору выявить значимые элементы, которые из-за своей величины или характера потенциально могут содержать существенные ошибки. При сравнении структуры расходов за разные отчетные периоды аудитор может выявить значительные колебания величин отдельных групп расходов. В этом случае необходимо установить причины, вызвавшие данные изменения.

Для исчисления себестоимости отдельных видов продукции, работ или услуг используется группировка затрат по статьям калькуляции. Она отличается от группировки по элементам наличием комплексных статей, таких как общепроизводственные расходы, общехозяйственные расходы и др. Перечень калькуляционных статей устанавливается предприятием самостоятельно с учетом отраслевых особенностей, специфики организации и технологии производства, характера выпускаемой продукции и других существенных факторов. На производственных предприятиях возможен следующий примерный перечень калькуляционных статей:

• — сырье и материалы; возвратные отходы (вычитаются);
• — покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций;
• — топливо и энергия на технологические цели;
• — заработная плата производственных рабочих;
• — отчисления на социальные нужды;
• — расходы на подготовку и освоение производства;
• — общепроизводственные расходы;
• — общехозяйственные расходы;
• — потери от брака;
• — прочие производственные расходы;
• — коммерческие расходы.

Аудит затрат по статьям калькуляции позволяет установить правильность и обоснованность исчисления себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг).

Расходы, связанные с производством и реализацией, можно также подразделить на прямые и косвенные. Прямыми считаются такие затраты, которые могут быть включены в себестоимость определенного вида продукции (работ, услуг) прямым путем, т. е. непосредственно на основании первичных учетных документов. Косвенные затраты связаны с производством всех видов продукции (работ, услуг), поэтому они могут быть включены в себестоимость конкретного вида продукции только косвенным (расчетным) путем. Такие затраты предварительно собираются, накапливаются на определенных счетах, а затем по окончании отчетного периода (например, месяца) распределяются между видами продукции пропорционально какой-то базе, например пропорционально заработной плате производственных рабочих или всем прямым затратам. База распределения косвенных расходов должна быть определена в учетной политике организации.

Прямыми являются, как правило, основные затраты, обусловленные непосредственно процессом производства, его технологией, например затраты на сырье и материалы, на топливо и энергию для технологических целей, оплата труда производственных рабочих. Косвенными в большинстве производств являются так называемые накладные затраты, т. е. расходы, связанные с организацией, обслуживанием и управлением (общепроизводственные и общехозяйственные расходы).

По признаку экономической роли в процессе производства расходы делятся на основные и накладные. По признаку участия в процессе производства расходы подразделяются на производственные и внепроизводственные (коммерческие). К первым относят все затраты, обусловленные изготовлением продукции и образующие ее производственную себестоимость. Ко вторым относят затраты, связанные с реализацией продукции потребителям (сбытовые, транспортные затраты; расходы на упаковку, не возмещаемые потребителями). Производственные и внепроизводственные (коммерческие) затраты формируют полную себестоимость товарной продукции.

Расходы организации, связанные с производством и продажей, подразделяются на учитываемые и не учитываемые в целях налогообложения. Такое разграничение должно быть строго обеспечено в налоговом учете и проверено в ходе аудиторской проверки.