Источники налогового права

Источник права — это исходящие от государства или признаваемые им официально документальные способы выражения и закрепления норм права, которые позволяют придать им общеобязательное значение.

Согласно Конституции РФ к источникам права, в том числе и налогового, относятся:

• — международные договоры и принципы международного права (ч. 4 ст. 15 Конституции РФ);
• — Конституция РФ, федеральные конституционные законы, а также конституции и уставы субъектов РФ;
• — федеральные законы^[1];
• — акты Президента РФ и Правительства РФ^[2];
• — акты субъектов РФ^[3];
• — правовые акты муниципальных образований^[4].

В Российской Федерации международные договоры имеют приоритет над национальным законодательством и содержат довольно большой массив норм, регулирующих налоговые отношения. Особое место среди международных договоров занимают соглашения об избежании двойного налогообложения, число которых неуклонно растет. По состоянию на 1 января 2009 г. количество указанных соглашений составляло 74^[5].

При этом в п. 1 ст. 1 НК РФ указано, что основу механизма правового регулирования налоговых отношений составляет НК РФ и принятые в соответствии с ним федеральные законы.

Вместе с тем как ключевой источник налогового права следует рассматривать Конституцию РФ, нормы которой как прямо, так и косвенно определяют порядок регулирования налоговых отношений и закрепляют:

• — общую обязанность уплачивать налоги и сборы на территории РФ (ст. 57);
• — права Российской Федерации в рамках налоговых правоотношений (п. «з» ст. 71, ч. 3 ст. 75);
• — компетенцию органов власти (п. «б» ст. 106, ч. 3 ст. 104);
• — полномочия местного самоуправления (ч. 1 ст. 132).

Как и Конституция РФ, уставы субъектов РФ (муниципальных образований) определяют порядок принятия налогового законодательства с учетом имеющейся у них компетенции. Так, в соответствии с п. 6 ч. 1 ст. 13 Устава г. Москвы к предметам совместного ведения г. Москвы и Российской Федерации относится установление налогов и сборов.

Федеральные конституционные законы, являясь источниками налогового права РФ, также регулируют ряд вопросов, связанных с налогообложением. Например, в соответствии со ст. 15 Федерального конституционного закона от 17 декабря 1997 г. № 2-ФКЗ «О Правительстве Российской Федерации» Правительство РФ разрабатывает и реализует налоговую политику, а в соответствие со ст. 36 указанного закона дает письменные заключения на законопроекты о введении или об отмене налогов и об освобождении от их уплаты.

Налоговый кодекс РФ устанавливает систему налогов и сборов, а также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации, включая виды налогов и сборов, взимаемых в Российской Федерации; основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов; принципы установления, введения в действие и прекращения действия ранее введенных налогов субъектов РФ и местных налогов; права и обязанности налогоплательщиков, налоговых органов и других участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах; формы и методы налогового контроля; ответственность за совершение налоговых правонарушений; порядок обжалования актов налоговых органов и действий (бездействия) их должностных лиц.

Налоговый кодекс РФ состоит из двух частей, в которые входят 12 разделов (часть первая — восемь разделов, часть вторая — четыре раздела), 43 главы. Первая часть НК РФ была введена в действие с 1 января 1999 г., вторая — с 1 января 2001 г.

Федеральные законы также являются источниками регулирования налоговых отношений. Среди них можно выделить кодифицированные и некодифицированные акты.

К кодифицированным следует отнести: Бюджетный кодекс РФ (ст. 18, 53, 184.2), ТК РФ (ст. 22, 164−188), ТК ТС (п. 3 ст. 13) и др.

Стоит отметить, что положения ТК РФ и гражданского законодательства не применяются к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым, если иное не предусмотрено законодательством (п. 3 ст. 2 ГК РФ).

В то же время установление правового режима для объектов и субъектов гражданских правоотношений напрямую влияет на дальнейшее существование или же отсутствие оснований для возникновения налоговых правоотношений. Необходимо учесть также, что ряд терминов гражданского законодательства (как и прочих отраслевых актов) используется и для регулирования налоговых правоотношений.

Статьей 5 НК РФ определены условия действия и применения норм налогового законодательства. В частности:

• — акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу;
• — федеральные законы, а также акты законодательства о налогах и сборах субъектов РФ и нормативные правовые акты представительных органов муниципальных образований, вносящие изменения в части установления новых налогов и (или) сборов, вводящие налоги, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального опубликования;
• — акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют;
• — акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу;
• — акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.

В систему подзаконных актов в соответствии со ст. 4 НК РФ входят акты о налогах и сборах Правительства РФ, федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов РФ, исполнительных органов местного самоуправления^[6].

Согласно п. 2 ст. 4 НК РФ федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный осуществлять функции по контролю и надзору в сфере налогов и сборов, его территориальные органы, а также подчиненные федеральному органу исполнительной власти, уполномоченному в области таможенного дела, таможенные органы РФ не имеют права издавать нормативные правовые акты по вопросам налогов и сборов.

• [1] См., например: Федеральный закон «О бухгалтерском учете» .
• [2] См., например: постановление Правительства РФ от 10 ноября 2011 г. № 917 «Об утверждении перечня видов образовательной и медицинской деятельности, осуществляемой организациями, для применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на прибыль организаций» .
• [3] См., например: Закон Саратовской области от 28 сентября 2010 г. № 165-ЗСО «О дополнительном основании и об иных условиях предоставления отсрочки или рассрочки уплаты региональных налогов в Саратовской области» .
• [4] См., например: решение Курганской городской Думы от 24 августа 2011 г. № 166 «О порядке признания безнадежными к взысканию недоимки, задолженности по пеням и штрафам по местным налогам, числящимися за налогоплательщиками — физическими лицами» .
• [5] См.: письмо ФНС России от 15 января 2009 г. № ВЕ-22−2/20@ «О направлении Перечня действующих двусторонних договоров Российской Федерации об избежании двойного налогообложения» .
• [6] См. например: Соглашение о сотрудничестве Федеральной таможенной службы и Федеральной налоговой службы от 21 января 2010 г. № 0I-69/I/MM-27−2/I.