Управленческий учет в системе управления организацией

УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ КАК ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ПРАКТИКА, ИНСТИТУТ И АКАДЕМИЧЕСКАЯ ДИСЦИПЛИНА

Фундаментальной особенностью нашего мира является неопределенность относительно будущего. Это верно и в отношении отдельных компаний, рынков и целых экономик. Когда принятие решений требует анализа множества вариантов развития событий, управленческий учет дает незаменимый инструментарий для снижения этой неопределенности, а следовательно, и риска.

Сущность управленческого учета

Какова природа учета в целом и управленческого учета как его части?

Управленческий учет можно рассматривать как самостоятельную область внутри учета вообще и бухгалтерского учета в частности. Без учетной деятельности невозможно представить ни хозяйственную практику, ни управление, ни взаимодействие между экономическими субъектами. Что же такое учет вообще, бухгалтерский и управленческий учет?

В словарях слово «учет», как правило, имеет две группы значений:

• 1) составная часть процессов управления в экономических системах, заключающаяся в обработке сведений об их параметрах для принятия решений различными экономическими агентами;
• 2) регистрация чего-то (информации о чем-то) особым способом в особых регистрах для использования где-либо.

Оба эти определения тесно связаны с представлениями об информации — о том, как ее собирают, систематизируют, регистрируют и используют. Второе значение, очевидно, является частным случаем первого, которое включает в себя регистрацию (вместе с сопровождающими ее прочими действиями) экономической информации в специально предназначенных для этого учетных регистрах с целью использования в управлении экономическими субъектами. Таким образом, можно говорить об учете в широком смысле слова (первое значение) и в узком (второе значение). В широком смысле учетом называют разные виды работы с информацией в разных областях социальных и экономических практик^[1]. В узком смысле слово «учет» часто отождествляется с термином «бухгалтерский учет»¹. Определение (возможно, лучшее, подходящее для всех аспектов учетной деятельности), описывающее и форму, и содержание, и цель бухгалтерского учета, дается Американской ассоциацией бухгалтеров (ЛАЛ, American Association of Accountants)'. «Учет — это процесс идентификации и регистрации экономической информации, исчисления и оценки показателей и представления данных пользователям информации для выработки, обоснования и принятия решений»^[2][3].

Управленческий учет является частью бухгалтерского учета, он представляет инструментарий в виде методов, подходов и базовых установок, которые нужны для эффективного управления организациями и осуществления учетных функций в других социально-экономических практиках. В нашем учебнике мы будем рассматривать управленческий учет не столь широко, а лишь применительно к управлению (принятию управленческих решений) коммерческими организациями.

В отечественной практике управления экономическими субъектами часто можно столкнуться с неустоявшейся учетно-финансовой терминологией и смешением понятий. В частности, это касается предметных областей, входящих в понятие бухгалтерского учета. Предметное поле бухгалтерского учета формируется тремя его ветвями: речь идет о финансовом, управленческом и налоговом учете. Таким образом, встречающееся в некоторых учебниках и статьях противопоставление бухгалтерского и управленческого учета является противопоставлением общего и частного и с логической точки зрения неправильно. Сравнивать управленческий учет можно только с финансовым или налоговым.

Существует несколько концептуальных подходов к трактовке природы учета и управленческого учета как его части^[4], и все они так или иначе отражают тройственную природу этих понятий.

Наиболее часто учет понимается как совокупность социально-экономических практик. Каждодневные рутинные действия бухгалтеров и экономистов по сбору и обработке разного рода сведений о работе организации и ее партнеров, о торговых операциях, имуществе, ресурсах, полученных результатах — все то, что и составляет ядро учетной деятельности, — это и есть практики.

Вопросы терминологии

Само понятие практик, одно из центральных для всех социальных наук, определить трудно: оно принимается и применяется пользователями без формального определения^[5].

Разными авторами практика понимается и как сознательные действия акторов по преобразованию окружающей их социально-экономической действительности, и как привычные, не требующие объяснения каждодневные действия¹. Учет полностью соответствует этим представлениям.

Правила регистрации фактов хозяйственной жизни, составления отчетности — это методическая сторона практик учета; многие компоненты этих практик регулируются законодательством и профессиональными организациями (налоговый и финансовый учет), другие — только самой организацией (управленческий учет). В пашей стране и у профессионалов, работающих в финансовой области, и у тех, кто с ней не связан, представления о природе учета, как правило, связаны с записями, регистрацией информации, ведением документации, т. е. именно с практиками, деятельностью, а не знанием.

Тем не менее учет — это еще и система знаний: академическая дисциплина и научная специальность^[6][7]. Традиционно в системе высшего профессионального образования в нашей стране учетные дисциплины, в том числе «Управленческий учет», преподаются в программах бакалавриата и магистратуры по экономике и менеджменту^[8]. В вузах страны работают профильные кафедры, аспирантуры; результаты исследований в этой области публикуются в научных изданиях. Помимо вузов обучение учетным дисциплинам и сертификация специалистов в этой области и в России, и в других странах ведется и профессиональными ассоциациями, в том числе международными.

Научная дискуссия

Связи между академической дисциплиной (теорией) и практикой в учете очень тесные и могут быть рассмотрены с двух сторон:

• — теория — часть практики, а теоретик лишь описывает методы, сложившиеся на практике, и выясняет, какие методы хорошие, а какие нет (применительно к целям учетной практики);
• — практика — часть теории, и практик выискивает среди решений, предложенных теоретиками, те, которые его устраивают (т.е. соответствуют его целям).

Обе точки зрения имеют своих сторонников и своих противников: в научной литературе споры ведутся до сих пор. Очевидно, однако, что оба эти тезиса верны и применительно к управленческому учету.

Характерное для настоящего времени наличие системы внутриорганизационного регулирования, обучения, научных исследований и распространения их результатов говорит о том, что учет можно рассматривать и как социально-экономический институт.

Процессы развития учетных практик, разработки норм и правил отражения информации, формирования отчетности, подготовки профессионалов в этой области идут очень давно¹. Закрепление внешней нормы в общественной практике — в реальном поведении людей и в юридическом пространстве, переход от интуитивного индивидуального использования инструментов регистрации фактов хозяйственной жизни к общепринятым, опубликованным (а затем и зафиксированным в законодательстве) правилам, от побочной практики, сопутствующей другой (торговой, обменной, кредитной) деятельности, к формированию профессионального сообщества — все это и есть процессы институциализации.

Вопросы теории

Представление об учете как о социально-экономическом институте уже давно стало частью западных исследовательских программ в области экономических и социологических наук^[9][10], однако даже в англоязычных работах характеристики структуры, формирования и распространения разных составляющих этого института еще не до конца исследованы, в отечественной же экономической и социальной науке институциональная парадигма учета совсем еще не получила должного распространения.

• [1] Помимо бухгалтерского, бывает учет экологический, социальный, корпоративный, табельный, статистический, миграционный, кадастровый и др.
• [2] Выражение «бухгалтерский учет» и родственные ему пришли в русский язык в петровские времена, в начале XVIII в. Происхождение его восходит к немецкому buhgaltung. Бухгалтер — от нем. Buck — книга, Halter — держатель, т. е. буквально — человек, ответственныйза ведение книг с записями.
• [3] A Statement of Basic Accounting Theory. AAA, 1966. Par. 1. (Цит. по: Хендриксен Э. C., ван Бреда M. Ф. Теория бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 1997. С. 129.)
• [4] Волкова О. Н. Концептуальное пространство учета в российской и зарубежной научнойтрадиции // Международный бухгалтерский учет. 2014. № 2 (296). С. 16—26.
• [5] TurnerS. Р. The Social Theory of Practices: Tradition, Tacit Knowledge, and Presuppositions. University of Chicago Press, 1994; Волков В. В. О концепции практик в социальных пауках //Социологические исследования. 1997. № 6. С. 9—23.
• [6] Бурдье П. Начала. М.: Socio-Logos, 1994; Шугалъский С. С. Социальные практики: интерпретация понятия // Знание. Понимание. Умение. 2012. № 2. С. 276—280.
• [7] Специальность 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» (см. приложение к приказуМинобрнауки России от 25 февраля 2009 г. № 59).
• [8] К сожалению, с переходом на двухуровневую систему образования обучение по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» прекратилось, сейчас учет в бакалаврскихпрограммах вузов предлагается в качестве профиля подготовки.
• [9] История учета насчитывает около шести тысячелетий, практики учетных записей возникали в доантичные времена у многих цивилизаций: Месопотамия, 6—3-е тысячелетиядо н.э.; Египет, 4—2-е тысячелетия до н.э.; Персия, 1-е тысячелетие до н.э.; Китай, 2—1-е тысячелетия до н.э. и т. д. (см.: Соколов Я. В. Бухгалтерский учет: от истоков до наших дней. М. :Аудит; ЮНИТИ, 1996). Однако лишь около тысячи лет назад учет начал приобретать привычные нам формы и способы организации, т. е. институциализироваться (см.: Волкова О. II. Концептуальное пространство учета в российской и зарубежной научной традиции).
• [10] Hopwood A. G., Miller Р. Accounting As Social and Institutional Practice. Cambridge: Cambridge University Press, 1994; Potter B. Accounting as a social and institutional practice: perspectives to enrich our understanding of accounting change // Abacus. 2005. Vol. 41. № 3.P. 265−289.