Контроль состояния расчетов налогов, сборов и других обязательных платежей

При контроле состояния расчетов по налогам и сборам и другим обязательным платежам Буда-Кошелевского райпо ревизором вышестоящей организации устанавливаются:

• — соблюдение налогового законодательства Республики Беларусь;
• — своевременность постановки на налоговый учет;
• — наличие банковских счетов и движение по ним;
• — своевременное получение необходимых документов (лицензий, сертификатов, лимитов и т. п.);
• — правильность определения объектов налогообложения и правил их учета и (или) доходов, расходов, иных элементов налогового учета;
• — своевременность исчисления налогов, представления деклараций в налоговые органы;
• — своевременность и полнота перечисления в бюджет налогов, представления сведений в налоговые и статистические органы.

Кроме того, в процессе контроля расчетов по налогам и сборам ревизор изучает акты проверок, проведенных налоговой инспекцией, выясняет, есть ли повторы нарушений налогового законодательства, анализировать их причины.

Относительная неопределенность финансово-хозяйственной сферы деятельности организации является причиной возникновения налоговых рисков. Ревизор оценивает налоговые риски, что позволяет ими управлять. Для этого определяются потенциальные налоговые риски организации и выясняются факторы, влияющие на их величину, оценивается величина рисков и значимость последствий их проявления, а также принимаются соответствующие меры по их устранению.

Ревизор помогает проверяемой организации снизить налоговые риски, а именно риски налогового контроля, до минимума (низкая или средняя группа риска) путем выявления ошибок в учете расчетов по налогам и сборам до проведения налоговой проверки инспекторами Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь.

На этапе планирования контроля финансово-хозяйственной деятельности Буда-Кошелевского райпо ревизор изучает налоги и сборы с наибольшими суммами, характеризующиеся наибольшей вероятностью появления в них ошибок; налоги и сборы, ошибки или нарушения в расчете которых могут вызвать существенные последствия, а также налоги и сборы, в расчете которых были обнаружены ошибки или нарушения по результатам предыдущих налоговых проверок. Наиболее часто ошибки возникают при отражении таких операций, как формирование себестоимости продукции (работ, услуг) или издержек обращения, то есть по налогу на прибыль, при начислении НДС и предъявлении НДС к вычету и пр. Именно по налогам и сборам, с которыми сопряжены наибольшие налоговые риски, проводится углубленная проверка. Углубленной проверке подлежат также налоги и сборы, по которым в результате взаимной увязки аналогичных показателей бухгалтерской отчетности, главной книги, регистра по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» и налоговых деклараций были выявлены расхождения.

Сверка оборотных ведомостей по счету 18 и 68 установило соответствие показателей:

• 1. Оборота по статье «налог на добавленную стоимость торговля» по дебету счета 68.2 «налоги, исчисляемые из выручки» и оборота по статье «оплаченный налог на добавленную стоимость» по кредиту счета 18.3 «налог на добавленную стоимость торговля» на сумму 1 132 007 132 руб;
• 2. Оборота по статье «налог на добавленную стоимость ККП» по дебету счета 68.2 «налоги, исчисляемые из выручки» и оборота по кредиту счета 18.4 «налог на добавленную стоимость по райпо» на сумму 75 158 090 руб [Приложение Ж, И];

Ревизор проверяет тождественность сумм по кредиту аналитических счетов счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и в налоговых декларациях по соответствующим налогам и сборам. Затем уточняет правильность выведения оборотов и сальдо по каждому виду налогов и сборов на конец отчетного периода. Для этого данные аналитического учета по каждому виду платежей сопоставляются с записями в регистре (машинограмме) и главной книге по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» .

Своевременность и полнота расчетов с бюджетом устанавливаются проверкой выписок банка и приложенных к ним первичных платежных документов с данными по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». При расхождениях в записях и выявлении случаев допущения неточности расчетов с бюджетом устанавливается их характер и принимаются меры к устранению. В частности, производится доплата сумм налогов при занижении налоговой базы, направляется уточненная налоговая декларация, в случае необходимости — сообщение в налоговый орган с просьбой о зачете или возврате излишне уплаченных сумм налогов. Следует отметить, что недоплата сумм налогов в бюджет из-за занижения налоговой базы может привести к штрафным санкциям и повышению степени риска для назначения плановых налоговых проверок, а переплата — к отвлечению средств из оборота субъекта хозяйствования, если это регулярные и значительные переплаты — то к нехватке собственных оборотных средств, что влечет необходимость привлекать кредиты банка в текущую деятельность и уплачивать по ним проценты, что обуславливает рост расходов субъекта хозяйствования. Особо выделяются случаи, когда взыскание средств в бюджет было связано с необоснованным включением в себестоимость затрат или с перерасходом материальных ресурсов сверх потребности, определенной по нормам, или с использованием таких ресурсов не по назначению.

Далее проводится контроль бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций на предмет выявления несоответствий и противоречий путем взаимной увязки показателей бухгалтерской отчетности, налоговых деклараций и при необходимости регистров бухгалтерского (налогового) учета. Проверка взаимной увязки показателей бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций основана на существовании взаимосвязей между показателями, фигурирующими как в различных налоговых декларациях и бухгалтерской отчетности, так и внутри декларации по тому или иному налогу. Эти взаимосвязи называются контрольными соотношениями. До начала проверки контрольных соотношений проводится проверка правильности арифметических подсчетов в налоговых декларациях для выявления арифметических ошибок.

Проверка налоговой декларации Буда-Кошелевского райпо по налогу на добавленную стоимость не выявила арифметических ошибок и нарушений в правилах составления.

Затем проверяется тождественность аналогичных данных в бухгалтерской отчетности, налоговых декларациях, регистрах бухгалтерского (налогового) учета.

По результатам проверки состояния расчетов с бюджетом в Буда-Кошелевском райпо на 01.01.2012 г. согласно данным приложения к бухгалтерскому балансу была выявлена краткосрочная дебиторская задолженность, которая составила 5 млн р. и кредиторская задолженность — 561 млн р. в связи с этим следует порекомендовать бухгалтеру тщательно контролировать сроки уплаты налогов, сборов и других обязательных платежей, чтобы просрочка платежа не повлекла начисление штрафных санкций.

Также, для оценки потенциальной степени риска организации, влияющей на частоту плановых налоговых проверок, ревизор должен рассчитать показатель налоговой нагрузки и оценить показатели финансового состояния организации. Общий показатель налоговой нагрузки рассчитывается в соответствии с формулой, представленной в Указе N 510 «О порядке организации и приведения проверок», как соотношение суммы уплаченных субъектом хозяйствования налогов, сборов и его доходов от реализации (выручки). Расчет показателей оценки финансового состояния определен Инструкцией о порядке расчета коэффициентов платежеспособности и проведения анализа финансового состояния и платежеспособности субъектов хозяйствования, утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь и Министерства экономики Республики Беларусь от 27.12.2012 N 140/206, а некоторые критерии оценки показателей платежеспособности организации — Постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 12.12.2011 N 1672 «Об определении критериев оценки платежеспособности субъектов хозяйствования». Показатели налоговой нагрузки следует оценить в динамике, сравнить со среднеотраслевыми показателями и использовать их в качестве критерия для последующего анализа. Значительное снижение налоговой нагрузки исследуемой организации (не обусловленное изменением налогового законодательства) должно быть обосновано (например, наличием деятельности в сельской местности, льготируемых сумм доходов, реализацией неиспользуемых зданий и сооружении (которых раньше не было), т. е. это должно быть обоснованное снижение или отсутствие налоговых баз по некоторым налогам и сборам (пошлинам).

Необходимо уделить внимание динамике объемов выручки и себестоимости продукции (товаров, работ, услуг). Значительное отклонение темпов изменения одного из показателей может свидетельствовать о наличии нарушений в учете. В частности, ревизору следует обратить внимание на ситуацию, при которой расходы растут значительно более высокими темпами по сравнению с доходами.

Ревизор в ходе проверки расчетов по налогам и сборам устанавливает обоснованность использования субъектом хозяйствования налоговых льгот, наличие документов, подтверждающих право на такие льготы.

Кроме того, ревизор оценивает учетную политику организации с точки зрения реализации в ней направлений налоговой оптимизации. Ревизор анализирует те вопросы учетной политики, по которым законодательством предлагается выбор, и этот выбор может повлиять на налогообложение организации (метод начисления амортизации, метод оценки материалов, начисление резервов и т. п.).

Выездная проверка в Буда-Кошелевском райпо проводится налоговыми органами на основании предписания руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего проверку, заверенного печатью налогового органа или оформленного на фирменном бланке. В предписании указываются:

• 1) номер и дата выдачи предписания;
• 2) основание проведения проверки;
• 3) наименование налогового органа, проводящего проверку;
• 4) фамилия, имя, отчество плательщика (иного обязанного лица) — физического лица, наименование плательщика (иного обязанного лица) — организации, а при проведении проверок, а при необходимоти территория или место осуществления деятельности, где будет проводиться проверка;
• 5) фамилия и инициалы должностного лица налогового органа, проводящего проверку, его должность (состав группы должностных лиц, проводящих проверку, фамилия и инициалы лица, возглавляющего группу, его должность);
• 6) исчерпывающий перечень вопросов, подлежащих проверке;
• 7) проверяемый период;
• 8) срок проведения проверки (дата начала и окончания проверки). О продлении срока проверки в предписании делается отметка, с которой ознакамливается плательщик (иное обязанное лицо) или его представитель.

Перед началом проведения выездной проверки должностное лицо налогового органа, проводящее проверку (лицо, возглавляющее группу), обязано предъявить плательщику (иному обязанному лицу) или его представителю служебное удостоверение, предписание на проведение проверки, а также внести необходимые сведения в книгу учета проверок (в случае ее представления). При непредставлении (отсутствии) книги учета проверок информация об этом указывается в акте (справке) проверки.

Налоговые органы на договорной основе вправе привлечь эксперта, если для разрешения возникающих в ходе проверки вопросов требуются специальные знания в науке, технике, искусстве, ремесле и иных сферах деятельности. Договор должен быть подписан руководителем (его заместителем) налогового органа, проводящего проверку. Вопросы, поставленные перед экспертом, и его заключение не могут выходить за пределы специальных знаний эксперта.

При назначении и производстве экспертизы плательщик (иное обязанное лицо), в отношении которого проводится проверка, имеет право:

• 1) заявить отвод эксперту;
• 2) просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц;
• 3) представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта;
• 4) присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при проведении экспертизы и давать объяснения эксперту;
• 5) знакомиться с заключением эксперта.

Экспертиза назначается решением руководителя (его заместителя) налогового органа, в котором указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и (или) наименование учреждения, которым должна быть проведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта. Плательщик (иное обязанное лицо) должен быть ознакомлен с решением о назначении экспертизы, ему должны быть разъяснены его права, о чем делается запись в решении о назначении экспертизы. Ходатайство плательщика (иного обязанного лица) или его представителя о назначении эксперта из числа указанных им лиц, а также о постановке дополнительных вопросов для получения по ним заключения эксперта удовлетворяется или мотивированно отклоняется руководителем (его заместителем) налогового органа.

Эксперт вправе ознакомиться с материалами проверки, относящимися к предмету экспертизы, заявлять ходатайства о предоставлении ему дополнительных материалов, отказаться от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными. Эксперт обязан отказаться от дачи заключения, если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы. Эксперт дает заключение в письменной форме от своего имени. В заключении эксперта излагаются сведения о проведенных им исследованиях, сделанные в результате их выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы. Если эксперт при производстве экспертизы установит имеющие значение для проверки обстоятельства, по поводу которых ему не были поставлены вопросы, он вправе включить выводы об этих обстоятельствах в свое заключение.

За дачу заведомо ложного заключения эксперт несет ответственность, предусмотренную Кодексом Республики Беларусь об административных правонарушениях.

Заключение

эксперта или его сообщение о невозможности дать заключение предъявляются плательщику (иному обязанному лицу), который имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы. Дополнительная экспертиза назначается руководителем (его заместителем) налогового органа в случае недостаточной ясности или полноты заключения, а также в случае возникновения новых вопросов в отношении ранее исследованных обстоятельств, и ее проведение поручается тому же или другому эксперту (экспертам). Повторная экспертиза назначается в случае необоснованности заключения эксперта или сомнений в его правильности, и ее проведение поручается другому эксперту (экспертам).

Доступ должностных лиц налоговых органов на территорию или в помещение плательщика (иного обязанного лица) осуществляется при предъявлении этими лицами служебных удостоверений и предписания на проведение проверки этого плательщика (иного обязанного лица) (в отношении объектов, допуск на которые ограничен в соответствии с законодательством, — иных документов, предусмотренных законодательством для допуска на объекты).

Должностные лица налоговых органов могут производить осмотр используемых для осуществления деятельности территорий или помещений плательщика (иного обязанного лица) либо иных объектов для определения соответствия фактических данных об объектах документальным данным, представленным плательщиком (иным обязанным лицом) (имеющимся у него).

Осмотр используемых для осуществления деятельности территорий или помещений плательщика (иного обязанного лица) либо иных объектов производится в присутствии плательщика (иного обязанного лица) или его представителя, а осмотр помещений, где хранятся товарно-материальные ценности, — в присутствии материально ответственного лица. Должностные лица налоговых органов обязаны принимать меры для того, чтобы осмотр производился в присутствии указанных лиц. При невозможности обеспечить присутствие материально ответственного лица осмотр производится с участием работников плательщика (иного обязанного лица) — организации, определенных его руководителем, и (или) не менее двух понятых. Лица, присутствующие при проведении осмотра, также подписывают документы, составленные по его результатам.

При недопущении должностного лица налогового органа, проводящего проверку, на указанные территории или в помещения должностным лицом налогового органа составляется подписываемый этим лицом и плательщиком (иным обязанным лицом) или его представителем акт. При отказе плательщика (иного обязанного лица) или его представителя подписать акт в нем делается соответствующая запись.

Незаконное воспрепятствование доступу должностных лиц налоговых органов, проводящих проверку, на территорию или в помещение плательщика (иного обязанного лица) влечет ответственность, предусмотренную законодательными актами.

Должностное лицо налогового органа, проводящее проверку, вправе истребовать у проверяемого плательщика (иного обязанного лица), а также у государственных органов, иных организаций и физических лиц, обладающих документами и (или) информацией, имеющими отношение к деятельности и (или) имуществу проверяемого плательщика (иного обязанного лица), на безвозмездной основе необходимые для проверки документы и (или) информацию, в том числе в электронном виде.

Документы и (или) информация представляются по письменному запросу должностного лица налогового органа, в котором должен быть установлен разумный срок (не менее двух рабочих дней) для представления документов и (или) информации, за исключением предусмотренных законодательством случаев, когда документы должны находиться в месте проверки, а информация должна быть представлена незамедлительно. Лицо, которому адресован запрос о представлении документов и (или) информации, обязано в срок, определяемый в соответствии с частью первой настоящего пункта, направить или выдать их должностному лицу налогового органа, требующему указанные документы и (или) информацию, или сообщить об отсутствии у него затребованных документов и (или) информации. Документы представляются в виде заверенной должным образом копии или выписки из документов, а при невозможности представления таких копии или выписки представляются подлинники документов.

Отказ плательщика (иного обязанного лица) от выдачи затребованных должностным лицом налогового органа при проведении проверки документов и (или) информации либо непредставление их в установленный срок влекут ответственность, предусмотренную законодательными актами.

Изъятие оригиналов документов производится в случаях невозможности снятия с них копий (представления выписок из них), отказа проверяемого субъекта представить заверенные в установленном порядке копии документов (выписки из них), а также необходимости проведения экспертизы (исследования) документов в целях установления их подлинности на основании постановления налогового органа, проводящего проверку, в присутствии плательщика (иного обязанного лица) или его представителя, а в случае их отсутствия — в присутствии не менее двух понятых.

Изъятые документы перечисляются и описываются в акте изъятия либо в прилагаемых к нему описях с точным указанием наименования и количества изъятых документов. Копия акта изъятия документов вручается под роспись (направляется) плательщику (иному обязанному лицу), у которого эти документы были изъяты, или его представителю.

В случаях, если у должностного лица налогового органа, проводящего проверку, имеются безусловные основания полагать, что оригиналы документов будут уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены (в том числе в связи с тем, что документы оформлены с нарушением требований законодательства и (или) содержат недостоверные сведения либо такими документами оформлено движение товарно-материальных ценностей, включая их поступление или выбытие, в то время как эти ценности остались без движения или отсутствуют), такое лицо вправе изъять подлинные документы.

В случаях изъятие оригиналов документов производится в присутствии плательщика (иного обязанного лица) или его представителя (а в случае их отсутствия — в присутствии не менее двух понятых) на основании постановления налогового органа, подписанного должностным лицом налогового органа, производящим их изъятие, с последующим утверждением этого постановления руководителем (его заместителем) налогового органа не позднее окончания рабочего дня, следующего за днем изъятия документов.

В 2012 г. произошли существенные изменения самых подходов к контрольной деятельности в Республике Беларусь. Так, например пунктом 15 Указа № 510 кроме запрета на незаконное вмешательство в деятельность проверяемого субъекта при проведении проверок предусмотрена возможность привлечения к ответственности должностных лиц контролирующих (надзорных) органов за незаконное вмешательство в деятельность проверяемого субъекта.

Изменены подходы к привлечению должностных лиц контролирующих органов к административной ответственности за:

• 1. Невнесение должностным лицом контролирующего органа записи о проведении проверки в книгу учета проверок при предоставлении этой книги;
• 2. Нарушение должностным лицом контролирующего органа установленного порядка назначения проверки (в том числе ее необоснованное назначение). Каждое их этих двух деяний влечет наложение штрафа от 20 до 100 базовых величин. При этом в сравнении с ранее действовавшим порядком для привлечения должностного лица к административной ответственности за проведение незаконной проверки требовалось принятие руководителем контролирующего органа решения о признании факта незаконности проверки, которое на практике никогда не принималось. В настоящее время принятия руководителем контролирующего органа решения о признании факта незаконности проверки не требуется. При наличии нарушения этот факт будут устанавливать в ходе проверки контролирующего органа либо по жалобе субъекта органы Комитате государственного контроля Республики Беларусь и прокуратуры Республики Беларусь. Таким образом, стороны проверки находятся в равных условиях перед законом.

Изменилось содержание уведомления о проведении проверки: вместо указания даты проверки теперь указывается месяц начала проверки. Проверяемый период или проверяемые периоды, если они не совпадают для различных вопросов, подлежащих проверке, могут указываться в перечне вопросов, подлежащих проверке. Кроме того, теперь в предписании на проведение проверки могут при необходимости указываться иные сведенья.

Так же введены положения регламентирующие направление налоговыми органами, равно как и другими контролирующими и надзорными органами, материалов проверки органам уголовного расследования. В частности, определены сроки, форма и перечень документов, направляемых в органы уголовного расследования [14].