Качество аудиторских услуг

Важнейшей составной частью работы аудитора являются соблюдение и обеспечение всех процедур, гарантирующих высокое качество работы аудитора и аудиторских фирм. Однако, универсальных рецептов контроля качества аудиторских работ в мировой практике аудита не существует.

Постановлением Правительства РФ от 4 июля 2003 г. № 405 внесены дополнения в федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности. Самым важным нововведением стал стандарт № 7 «Внутренний контроль качества аудита», разработанный на основе международного стандарта — аналога № 220 «Контроль качества работы в аудите». Остановимся на содержании данного стандарта подробнее. при написании данного раздела использованы материалы информационно — правовой базы.

«Консультант — Плюс».

Полностью гарантировать отсутствие ошибок при выполнении аудиторами проверок и оказании сопутствующих аудиту услуг невозможно. Вместе с тем, необходимость создания процедур и механизмов, позволяющих в значительной степени сократить вероятность ошибочных выводов и существенно повысить качество аудиторских услуг, потребовала их целенаправленной упорядоченности, стандартизации. В МСА с этой целью разработан специальный стандарт МСА 220 «Контроль качества работы в аудите».

Целью МСА 220 являются регламентирование и представление рекомендаций по контролю качества в отношении:

• · политики и процедур аудиторской организации, применяемых к аудиторской работе в целом;
• · процедур, направленных на контроль за работой ассистентов аудитора, выполняющих отдельные аудиторские проверки.

Политика и процедуры контроля качества согласно МСА 220 «Контроль качества работы в аудите» должны реализовываться на уровне аудиторской фирмы в целом и на уровне отдельных проверок и обеспечивать проведение всех проверок в соответствии с МСА, национальными стандартами или практикой.

Общая направленность политики и процедуры контроля качества работы аудиторской организации должны быть доведены до сведения всех ее сотрудников. Каждый аудитор организации обязан выполнять именно те процедуры контроля качества, которые относятся к его части аудиторской проверки.

Характер, сроки и Сфера применения политики и процедур зависят от:

• · размера фирмы;
• · ее расположения;
• · организационной структуры;
• · соотношения затрат и результатов и других факторов.

Цели политики качества, принятые аудиторской фирмой, обычно включают следующее:

• 1. Профессиональные требования — определены «Кодексом этики профессиональных бухгалтеров»: независимость, честность, объективность, конфиденциальность, нормы профессионального поведения.
• 2. Навыки и компетентность — сотрудники должны владеть техническими стандартами и соблюдать их, а также выполнять обязанности с надлежащей добросовестностью.
• 3. Поручение заданий — работа должна быть поручена сотрудникам соответствующей квалификации.
• 4. Делегирование полномочий — осуществление надзора и проверки работы на всех уровнях, чтобы обеспечить уверенность в соответствии выполненной работы стандартам качества.
• 5. Консультирование — проведение консультаций с компетентными специалистами.
• 6. Принятие и сохранение клиентов — оценка потенциальных и анализ существующих клиентов с целью соблюдения принципа независимости и определения честности руководства клиента.
• 7. Мониторинг — определение эффективности политики и процедур контроля качества.

Для обеспечения соблюдения профессиональных требований руководитель аудиторской фирмы должен:

• · назначить персонал, ответственный за разрешение этических вопросов;
• · довести до сведения всех сотрудников фирмы политику и процедуры, применяемые в отношении профессиональных этических принципов;
• · своевременно оповестить сотрудников о клиентах, по отношению к которым применяется политика независимости;
• · следить за соблюдением персоналом этических принципов.

Любое поручение ассистентам аудитора должно сопровождаться разумной уверенностью поручающего в том, что данная работа будет выполнена добросовестно и ассистенты обладают надлежащими профессиональными знаниями и навыками.

Сотрудники аудиторской организации, осуществляющие руководство ассистентами и надзор за их работой, в ходе аудиторской проверки должны выполнять следующие функции:

• · контролировать процесс аудита с тем, чтобы выявлять, владеют ли ассистенты необходимыми навыками и достаточно ли они компетентны для выполнения порученных им заданий; ясно ли представляют себе ассистенты указания по проведению аудита; выполняется ли работа согласно общему плану и программе аудита;
• · обнаруживать и анализировать информацию, связанную с существенными аспектами бухгалтерского учета и аудита, корректируя по необходимости общий план и программу выполнения работ;
• · устранять возникающие неоднозначные трактовки в профессиональных суждениях сотрудников, определяя при этом уровень необходимых консультаций.

Руководство работой ассистентов предусматривает информирование их о следующих вопросах: обязанности ассистентов, цели выполняемых ими процедур, характер бизнеса субъекта, возможные проблемы в области учета и аудита. До ассистентов аудитора указания по проведению аудита доводятся с помощью сметы затрат времени, общего плана и программы аудита.

Проверка работы ассистентов осуществляется компетентным специалистом в следующих направлениях:

• · корректировка и выполнение общего плана и программы аудита;
• · документальное оформление процедур и их результатов;
• · урегулирование и отражение существенных моментов в выводах аудитора;
• · достижение целей аудиторских процедур;
• · внесение поправок в финансовую отчетность клиента по результатам аудита;
• · соответствие выводов результатам выполненной работы и мнению аудитора.

В отношении навыков и компетентности задачи руководства аудиторской фирмы следующие:

• · разработать и проводить программу по привлечению квалифицированного персонала;
• · установить требования к квалификации принимаемых на работу сотрудников и квалификационные должностные характеристики для персонала всех уровней;
• · проводить работу с вновь принятым персоналом по ознакомлению с политикой и процедурами фирмы, касающимися требований к навыкам и компетентности сотрудников;
• · разработать требования к непрерывности профессионального образования и довести их до сведения персонала;
• · информировать работников об изменениях в законодательстве, нормативных актах, стандартах, внутрифирменных материалах, касающихся технической политики и процедур фирмы;
• · обеспечивать потребность фирмы в сотрудниках, обладающих специальными знаниями;
• · регулярно проводить оценку работы сотрудников и доводить до них результаты оценки;
• · назначить лиц, принимающих решения относительно продвижения сотрудников.

В области поручения заданий действия руководства аудиторской фирмы должны быть следующими:

• · обеспечить планирование кадровых потребностей фирмы, ее подразделений, а также отдельных проверок;
• · определить круг лиц, ответственных за назначение персонала для проведения аудита;
• · утверждать графики проведения аудита и назначения персонала.

В отношении делегирования полномочий руководство аудиторской организации должно обеспечить:

• · проведение процедур для планирования проверок;
• · принятие мер для поддержания внутрифирменных стандартов качества при проведении аудита;
• · обучение персонала непосредственно на рабочем месте в процессе аудиторской проверки.

Для выполнения требований по консультированию необходимо:

• · определить сферы консультаций и поощрять использование персоналом консультаций из авторитетных источников;
• · назначить консультантов и определить их полномочия;
• · определить требования к документации, в которой будут отражаться результаты консультаций.

Персонал, выполняющий обязанности по надзору, во время аудита должен:

• 1. контролировать ход аудита (определять степень соответствия ассистентов уровню порученных им заданий, следить за соблюдением плана и программы аудита);
• 2. оценивать значимость возникающих в ходе аудита вопросов и вносить изменения в документацию по планированию аудита;
• 3. устранять расхождения в профессиональных суждениях сотрудников, при необходимости используя консультации.

В ходе аудита с целью осуществления контроля качества работы аудитора своевременной проверке подлежат:

• · общий план и программа аудита;
• · оценка неотъемлемого риска и риска средств контроля с учетом результатов тестов контроля;
• · документальное отражение аудиторских доказательств;
• · финансовая отчетность, аудиторские справки и аудиторский отчет.

Нельзя не уделить особое внимание разработанному на основе МСА 220 «Контроль качества работы в аудите» российскому Правилу (стандарту) № 7 «Внутренний контроль качества аудита», которое устанавливает единые требования к внутреннему контролю качества аудита в РФ.

Во-первых, данным стандартом впервые введено понятие качества аудита. Это важно, поскольку при рассмотрении споров между аудиторами и их клиентами относительно качества проведенной проверки (во внесудебном порядке или в Арбитражном суде) всегда необходимо установить, насколько добросовестно исполнены аудитором его обязанности.

Понятие качества аудита на сегодняшний день является проблемным не только на практике, но и широко обсуждаемым в теории контроля и аудита. Почти в каждом издании, посвященном аудиту, встает вопрос о качестве или, иными словами, об эффективности проведенной проверки. Действительно, в чем состоит эффективность такого контроля? В сумме скрытых нарушений? Это один подход. В числе должностных лиц, привлеченных по итогам проверки к дисциплинарной, материальной или уголовной ответственности? Это другой подход. В разработке мер по экономии материалов, повышению производительности труда? Это третий подход. Наконец, в психологическом воздействии на работника организации, если он будет осознавать, что в будущем его обязательно проверят, и он, вероятно, уже не совершит хищения вверенного ему имущества или более добросовестно отнесется к исполнению своих обязанностей? Это четвертый подход. И это лишь некоторые из предлагаемых способов оценки качества или, как говорят, эффективности работы проверяющих.

Трактовка понятия качества аудита, предложенная новым стандартом (п. 4), вызывает не только научный интерес. Исходя из анализа стандарта, можно увидеть, что по существу под качественным аудитом понимается такой аудит, который проведен «…в соответствии с федеральными законами, федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности, действующими в профессиональных аудиторских объединениях…, либо в соответствии с иными документами». (сравнение: в соответствии с МСА № 220 под качественным аудитом понимается такой аудит, который проведен в соответствии с Международными стандартами аудита.).

На сегодняшний день в Законе «Об аудиторской деятельности «№ 119- ФЗ, закреплена и формируется система нормативного регулирования аудита в России, которая, представлена в виде следующих четырех уровней:

• · Законодательный уровень (Федеральный закон «Об аудиторской деятельности», иные федеральные законы), а также указы Президента Российской Федерации, постановления Правительства российской Федерации и, в ряде случаев — законы субъектов Российской Федерации;
• · Федеральные правила (стандарты)аудиторской деятельности;
• · Внутренние правила (стандарты)аудиторской деятельности, действующие в профессиональных аудиторских объединениях;
• · Правила (стандарты)аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.

Таким образом, в соответствии с новым стандартом соблюдение при проведении аудита всех нормативных актов, предусмотренных системой нормативного регулирования аудита в России, по существу, и будет свидетельствовать о качественном проведении проверки. Обратим внимание на это положение: достаточно доказать, что при проведении проверки аудитором было нарушено хотя бы одно из обязательных нормативных требований, и уже можно говорить о том, что качество аудита не соответствовало надлежащему уровню.

Однако на практике неизбежно возникает противоречие между неукоснительным соблюдение требований стандартов и связанным этим резким увеличением трудозатрат аудиторов и, как следствие, стоимости аудиторских услуг, что в условиях жесточайшей конкуренции служит негативным фактором для добросовестных аудиторов. Именно по этому новый стандарт предлагает трехуровневую систему контроля качества аудита:

• · Контроль со стороны упономоченного федерального органа исполнительной власти, осуществляемого государственное регулирование аудиторской деятельности;
• · Контроль, осуществляемый профессиональными аудиторскими объединениями;
• · Контроль качества аудита, осуществляемый самими аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами.

Первые два уровня образуют внешний контроль качества аудита, в то время как третий уровень принято называть внутренним.

Во-вторых, новым стандартом определены общие требования к системе внутреннего контроля качества аудита. Среди них важнейшими являются следующие: соблюдение этических принципов аудита (в первую очередь независимости), текущий контроль за работой ассистентов аудитора, получение консультаций от экспертов, обладающих специальными знаниями и др.

В-третьих, пунктом 11 стандарта особо подчеркивается, что аудиторы и ассистенты аудитора, которым поручается работа, должны получать от руководителя аудиторской проверки однозначные указания о проведении ими соответствующих аудиторских процедур. Таким образом, можно убедиться в том, что в рамках аудиторской организации всю полноту ответственности за надлежащую организацию и проведение проверки несет руководитель проверки. Он должен довести до сведения подчиненных ему сотрудников конкретный перечень аудиторских процедур так, чтобы у них не осталось ни тени сомнения по поводу того, что и как необходимо делать, он также должен и постоянно контролировать выполнение порученных им заданий.

В-четвертых, данным стандартом впервые введено обязательное требование по проведению последующего контроля за работой ассистентов аудитора. Это могут осуществлять его же коллеги, что достаточно часто встречается на практике, на добровольной основе, в форме методической помощи, консультаций, разъяснений, широких обсуждений, семинаров, дискуссий и т. п. Контроль за работой ассистентов должен осуществлять также и руководитель аудиторской организации либо специально созданное для этих целей подразделение, о котором неоднократно упоминается в новом стандарте, и представляющее собой, по существу, отдел (или группу) внутреннего контроля качества аудита. Это своеобразный «внутренний аудит» по отношению к аудиторам, или «ревизор над ревизором». Экономическая выгода от создания таких подразделений может быть ощутима только для крупных аудиторских компаний, а для средних и небольших организаций этот вопрос еще не изучен и требует детальной проработки. В настоящее время понятно лишь одно, что указанная мера в совокупности с иными нововведениями неизбежно приведет к удорожанию стоимости аудиторских услуг. Т. Г. Шешукова, М. А. Городилов «Аудит: теория и практика применения международных стандартов». М.: «Финансы и статистика», 2005. — С. — 143.

В-пятых, данным стандартом впервые введена процедура ротации, но не самих аудиторских организаций, а лишь руководителя проверки и ведущих аудиторов один раз в семь лет.

Несмотря на множество спорных положений, требующих осмысления, новое федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности имеет очень важное теоретическое и прикладное значение, так как на официальном, нормативно — правовом уровне впервые определило критерий качества аудита.