Введение. 
Выбор оптимального метода расчета сумм амортизации при налоговом планировании

С целью сближения учетов, в учетной бухгалтерской и налоговой политике организации закреплен линейной метод начисления амортизации основных средств.

Выбор, какого метода начисления амортизации необходимо закрепить организации в учетной политике по бухгалтерскому и налоговому учету на 2009 год с целью минимизации налога на имущество и налога на прибыль?

Выбор в учетной политике организации способа начисления амортизации по основным средствам для целей бухгалтерского учета и метода начисления амортизации для целей налогообложения оказывает влияние на обложение налогом на прибыль и налогом на имущество организаций.

Для анализа налоговых последствий выбора в учетной политике метода начисления амортизации произведем расчеты налога на прибыль и налога на имущество организаций по основному средству (единственному в соответствующей группе) стоимостью 600 000 руб. и сроком полезного использования пять лет.

Влияние метода начисления амортизации на величину налога на имущество

Налоговая база налога на имущество в соответствии с пунктом 3 статьи 376 НК РФ определяется налогоплательщиками самостоятельно как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения (пункт 1 статьи 375 НК РФ), и рассчитывается как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу (пункт 4 статьи 376 НК РФ).

То есть при определении налоговой базы, имущество, признаваемое объектом налогообложения учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, закрепленным в учетной политике организации. Следовательно, порядок оценки и метод начисления амортизации по основным средствам, принимаемый в бухгалтерском учете влияет на величину налога на имущество и соответственно, оказывает влияние на величину налога на прибыль.

В соответствии с пунктом 18 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 г. № 26н, начисление амортизации может осуществляться одним из четырёх способов, а именно:

ь линейный способ;

ь способ уменьшаемого остатка;

ь способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

ь способа списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Из всех четырех способов начисления амортизации основных средств в бухгалтерском учете, с точки зрения налогообложения, наиболее предпочтительным оказывается способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.

Способ уменьшаемого остатка не позволяет достичь желаемого результата, так как в первый год сумма начисленной амортизации при таком способе равна сумме амортизации, начисленной линейным способом. Следовательно, остаточная стоимость объекта основных средств при применении способа уменьшаемого остатка будет больше, чем при линейном способе. Кроме того, погашение стоимости амортизируемого объекта в убывающей прогрессии означает, что начисленная амортизация никогда не достигнет 100%. Однако это единственный способ начисления амортизации, который допускает применение коэффициента ускорения. Согласно пункту 19 ПБУ 6/01 годовая сумма амортизационных отчислений определяется:

«при способе уменьшаемого остатка — исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, установленного организацией».

Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) на практике применяется редко из-за технических сложностей в расчетах. Результаты применения этого способа для оптимизации налога на имущество, напрямую зависят от способности организации правильно прогнозировать объемы своей деятельности.

В случае снижения объемов выпускаемой продукции в первые годы амортизационных отчислений больше и налога на имущество организаций взимается меньше, а в последующие годы — налог на имущество организаций взимается в большем размере за счет уменьшения амортизационных отчислений. В случае же увеличения объемов выпускаемой продукции в первые годы амортизационных отчислений меньше и налога на имущество организаций взимается больше, а в последующие годы уплата налога на имущество организаций уменьшается за счет увеличения амортизационных отчислений.

В Приложении 1 приведен расчет суммы амортизации с использованием линейного метода начисления амортизации.

В Приложении 2 приведен расчет суммы амортизации с использованием способа уменьшаемого остатка.

В Приложении 3 приведен расчет суммы амортизации с использованием способа списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.

Сопоставление размера налога на имущество организаций, рассчитанного при условии применения различных методов начисления амортизационных отчислений по годам, приведено в Приложении 4, построенной на основе данных, содержащихся в Приложениях 1,2,3.

Содержащиеся в Приложении 4 данные показывают, что наибольшая экономия по налогу на имущество организаций получается при применении способа уменьшаемого остатка и способа суммы чисел лет срока полезного использования, что необходимо учитывать при налоговом планировании, прежде всего фондоемким предприятиям.