Налоговые аспекты учета нематериальных активов

Для целей налогового учета НМА признаются приобретенные и (или) созданные организацией результаты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг или для управленческих нужд организации в течение длительного периода времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).

Для признания НМА необходимо наличие способности приносить организации экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого НМА и (или) исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности.

Для целей налогового учета НМА могут быть отнесены к амортизируемому имуществу при соблюдении определенных условий, установленных НК. В частности, к амортизируемым НМА относятся результаты интеллектуальной деятельности иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у организации на праве собственности, используются ею для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Для целей налогового учета к НМА не относятся:

• — не давшие положительного результата научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
• — интеллектуальные и деловые качества работников организации, их квалификация и способность к труду.

В соответствии с НК расходы организации по приобретению и созданию амортизируемого имущества (в том числе НМА) относятся к расходам, не учитываемым в целях налогообложения прибыли.

В налоговом учете НМА относятся к амортизируемому имуществу независимо от их первоначальной стоимости, кроме исключительных прав на программы для ЭВМ.

С 1 января 2008 г. согласно подп. 26 п. 2 ст. 149 НК не подлежит налогообложению НДС реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ:

• — исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для ЭВМ, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау);
• — прав на использование указанных выше результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.

При этом продавец и покупатель указанных выше НМА могут воспользоваться вышеуказанными льготами по НДС только при условии заключения договора об отчуждении исключительного права и его регистрации.

В общем случае НДС по приобретенным НМА отражается отдельно на субсчете 19/2 «НДС по приобретенным нематериальным активам» и не подлежит включению в первоначальную стоимость объекта. Уплаченный НДС подлежит зачету (возмещению) из бюджета.

Однако ст. 170 ПК предусмотрены случаи, когда сумма НДС учитывается в стоимости НМА. Суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении НМА на территории РФ либо фактически уплаченные при ввозе НМА на территорию РФ, учитываются в их стоимости в случаях:

• 1) приобретения (ввоза) НМА, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению;
• 2) приобретения (ввоза) НМА, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория' РФ;
• 3) приобретения (ввоза) НМА лицами, не являющимися плательщиками НДС либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате НДС;
• 4) приобретения (ввоза) НМА для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передачи) которых не признается реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК.

Налоговым законодательством установлено, что стоимость НМЛ, поступающих от учредителей в счет вклада в уставный капитал, признается доходом организации, не подлежащим налогообложению НДС и налогом на прибыль.

Для целей налогового учета объекты НМА, внесенные в счет оплаты долей и акций, должны приниматься к учету по остаточной стоимости получаемых объектов, определяемой по данным налогового учета у передающей организации на дату перехода права собственности на указанные объекты.

В тех случаях, когда в организацию поступает новый объект НМА, его стоимость для целей налогового учета принимается равной первоначальной стоимости объекта, подтверждаемой документами передающей стороны.

НМА, полученные организацией безвозмездно, относятся к внереализационным доходам и подлежат обложению налогом на прибыль. Для целей налогового учета стоимость полученных объектов НМ, А включается в состав внереализационных доходов по рыночной стоимости, но не ниже их остаточной стоимости.

Для целей налогового учета первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов должна погашаться путем начисления амортизации.

Не подлежат амортизации приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности, если по договору на приобретение указанных прав оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия указанного договора.

С 1 января 2009 г. НМ, А должны включаться в амортизационные группы (подгруппы) как один из видов амортизируемого имущества. Амортизируемое имущество должно распределяться по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования.

Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект НМ, А служит для выполнения целей деятельности организации.

По НМА, по которым невозможно установить срок полезного использования, нормы амортизации устанавливаются из расчета в 10 лет, но не более срока деятельности организации.

Для объектов НМА, как и для объектов основных средств, разрешено применение для целей налогообложения прибыли двух методов начисления амортизации:

• — линейного метода;
• — нелинейного метода.

Оба метода начисления амортизации объектов НМА аналогичны соответствующим методам, используемым при начислении амортизации основных средств, и поэтому в этом разделе не рассматриваются.

В налоговом учете расходы на списание нематериальных активов, включая суммы недоначисленной по ним амортизации, включаются в состав внереализационных расходов.

В соответствии с п. 3 ст. 270 НК расходы организации, в том числе в виде вклада в уставный капитал другой организации, относятся к расходам, не учитываемым в целях налогообложения прибыли. Для целей налогового учета при передаче объекта НМА в уставный капитал другой организации вклад передающей стороны должен оцениваться по стоимости объекта НМА, учтенного в налоговом учете передающей стороны.

Для целей налогового учета вклады в уставный капитал другой организации не признаются реализацией и не облагаются НДС. Так как операции по передаче НМА в счет вклада в уставный капитал другой организации не признаются объектом обложения НДС, то суммы НДС, уплаченные по таким НМА, не подлежат вычету. Суммы НДС, предъявленные организации при приобретении НМА, должны учитываться в стоимости НМА в случае, если они предназначены для передачи в уставный капитал другой организации.

При безвозмездной передаче объектов НМА полученный убыток не уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Кроме того, передача объекта НМА на безвозмездной основе также подлежит обложению НДС. При этом налоговая база по НДС определяется как стоимость указанных объектов НМЛ, исчисленная исходя из рыночных (договорных) цен.

Для целей налогообложения прибыли организации также имеют право включать расходы на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг).

С 1 января 2009 г. расходы организации на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы (в том числе не давшие положительного результата) по перечню, установленному Правительством РФ, признаются в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены, и включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат с коэффициентом 1,5. Перечень таких работ, расходы организации на которые в соответствии с п. 2 ст. 262 НК включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат с коэффициентом 1,5, установлен постановлением Правительства РФ от 24 декабря 2008 г. № 988.