Налог на прибыль организаций

Налог на прибыль организаций — один из важнейших налогов в налоговой системе РФ, который обязателен к уплате юридическими лицами. До введения в действие соответствующей главы НК налогообложение прибыли (дохода) организаций определялось положениями Закона РФ от 27.12.1991 № 2116−1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» .

Именно в отношении налога на прибыль к 2001 г. накопились наибольшие проблемы, требующие своего неотложного решения. В частности, серьезные проблемы вызывало несоответствие между режимом учета расходов, связанных с ведением экономической деятельности, в бухгалтерском учете и при налогообложении. В конце 1990;х гг. налог на прибыль являлся единственным из федеральных налогов, регулируемый помимо федерального закона рядом постановлений Правительства РФ об особенностях отнесения тех или иных расходов организаций на себестоимость товаров (работ, услуг).

Было принято решение о принципиальном изменении подхода к формированию налоговой базы этого налога с тем, чтобы она в большей степени соответствовала реально полученному в налоговом периоде доходу. К вычету из налоговой базы было решено принимать все необходимые, обоснованные и документально подтвержденные расходы, осуществляемые для производства, продвижения на рынок и реализации товаров (работ, услуг).

Целью реформы являлось также достижение максимальной нейтральности налога на прибыль. Мерой, которая была реализована на первом этапе реформы, являлось снятие существовавших ограничений на возможность отнесения на расходы при формировании налоговой базы «деловых расходов», связанных с извлечением прибыли, в частности, расходов: на рекламу; на имущественное страхование и страхование коммерческих рисков; на выплату процентов по заемным средствам, полученным как от банков, так и от других организаций; на обучение персонала.

Был изменен порядок амортизации основных средств и нематериальных активов в целях налогообложения. Вместо дифференцированной системы амортизационных норм, действовавшей до реформы, было предложено использовать укрупненные амортизационные группы. При этом предлагался механизм ускоренной и нелинейной амортизации, предоставляющей предприятиям возможность в первые месяцы и годы эксплуатации амортизируемого имущества относить на расходы значительную часть его стоимости.

При осуществлении налоговой реформы была создана такая конструкция налога на прибыль, при которой налогоплательщик получает возможность в разумные сроки компенсировать все свои расходы на расширение производства, внедрение результатов научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, на природоохранные мероприятия и некоторые другие цели.

В ходе налоговой реформы был реализован переход к исчислению налога на прибыль организаций в соответствии с общепринятым в мировой практике методом начисления, были сняты существовавшие после введения в действие гл. 25 НК ограничения на перенос понесенных убытков на будущие периоды, была введена так называемая «амортизационная премия» — возможность единовременно относить на расходы, уменьшающие налоговую базу, до 10% стоимости приобретенных основных средств и прочих затрат на капитальные вложения. В последние годы также был либерализован подход к отнесению на расходы затрат на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы вне зависимости от их результативности. Кроме того, в законодательство были введены отсутствовавшие правила налогообложения организаций и акционеров при реорганизациях и ликвидациях, продаже (приобретении) бизнеса, при передаче имущества в доверительное управление и в других случаях, характерных для новой реальности и правоотношений.

Ставку налога на доходы организаций на первом этапе реформы было признано целесообразным значительно уменьшить по сравнению с уровнем, существовавшем в 2001 г. (35%), унифицировав ее для всех видов деятельности (банки, страховщики, посредники и организации, занятые в прокате аудиои видеопродукции, уплачивали налог по повышенным ставкам).

Одновременно с описанными нововведениями было принято решение о сокращении перечня налоговых льгот, что в большей степени обеспечивало нейтральность налога и приводило к снижению рисков для бюджетных доходов. В результате, за исключением перечня доходов, не увеличивающих налоговую базу, в России в настоящее время при относительно низкой налоговой ставке не применяются налоговые льготы по налогу на прибыль организаций.

Правовой основой для исчисления и уплаты налога на прибыль организаций является гл. 25 НК.

Налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются:

• — российские организации;
• — иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

При этом организации, являющиеся ответственными участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются налогоплательщиками в отношении налога на прибыль организаций по этой консолидированной группе налогоплательщиков.

Участники консолидированной группы налогоплательщиков исполняют обязанности налогоплательщиков налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков в части, необходимой для его исчисления ответственным участником этой группы.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признается:

• — для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, — полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов;
• — для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, — полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов;
• — для иных иностранных организаций — доходы, полученные от источников в Российской Федерации;
• — для организаций — участников консолидированной группы налогоплательщиков — величина совокупной прибыли участников консолидированной группы налогоплательщиков, приходящаяся на данного участника и рассчитываемая в порядке, установленном НК.

Доходы в целях налогообложения налогом на прибыль организаций подразделяются:

• — на доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;
• — внереализационные доходы.

Доходами от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Остальные доходы налогоплательщика признаются внереализационными. В частности, это доходы от долевого участия в других организациях, доход в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на иностранную валюту и др.

Налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. Расходы же признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Организации (за исключением банков, кредитных потребительских кооперативов и микрофинансовых организаций и налогоплательщиков) имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета НДС не превысила 1 млн руб. за каждый квартал.

Датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом (кассовый метод).

Расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. При этом оплатой товара (работ, услуг и (или) имущественных прав) признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком — приобретателем указанных товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав).

Налоговой базой признается денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению. Доходы и расходы налогоплательщика учитываются в денежной форме. Доходы, полученные в натуральной форме в результате реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая товарообменные операции), учитываются исходя из цены сделки.

Налоговые ставки на доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, устанавливаются в следующих размерах:

• — 20% - со всех доходов;
• — 10% - от использования, содержания или сдачи в аренду (фрахта) судов, самолетов или других подвижных транспортных средств или контейнеров (включая трейлеры и вспомогательное оборудование, необходимое для транспортировки) в связи с осуществлением международных перевозок.

К налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, применяются следующие ставки:

• — 9% - по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций российскими организациями и физическими лицами — налоговыми резидентами РФ;
• — 15% - по доходам, полученным иностранной организацией в виде дивидендов по акциям российских организаций, а также дивидендов от участия в капитале организации в иной форме.

К налоговой базе, определяемой по операциям с отдельными видами долговых обязательств, применяются следующие налоговые ставки:

• — 15% - по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам;
• — 9% - по доходам в виде процентов по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее трех лет до 1 января 2007 г.;
• — 0% - по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20 января 1997 г. включительно.

Прибыль, полученная ЦБ РФ от осуществления деятельности, связанной с выполнением им функций, предусмотренных Федеральным законом от 10.07.2002 № 86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)», облагается налогом по налоговой ставке 0%.

Во всех остальных случаях налоговая ставка устанавливается в размере 20. При этом:

• — сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 2%, зачисляется в федеральный бюджет;
• — сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 18%, зачисляется в бюджеты субъектов РФ.

Налоговая ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов РФ, законами субъектов РФ может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков. При этом указанная налоговая ставка не может быть ниже 13,5%, если иное не предусмотрено НК.

Налог определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Налоговым периодом по налогу признается календарный год.

Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Особенность российской налоговой системы является необходимость ее функционирования в условиях федеративного государства и многоуровневой бюджетной системы. В этой связи перенос налогоплательщиками центра формирования прибыли в целях налогообложения в иной субъект РФ приводит к возникновению проблем с доходами бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов. Начиная с 2009 г. в Российской Федерации применяется широко используемый в зарубежных странах институт консолидированной налоговой отчетности при исчислении налога на прибыль организаций. Это позволило суммировать финансовый результат в целях налогообложения различным налогоплательщикам, входящим в состав холдинга или группы компаний. При этом распределение платежей налога на прибыль такого консолидированного налогоплательщика будет осуществляться пропорционально средней арифметической доле компании — участника консолидированной группы в совокупной стоимости основных фондов и фонда оплаты труда консолидированной группы.