Налоговая система Германии

Налоговые доходы государственного бюджета в Германии относительно ВВП превышают среднеевропейский показатель (в 2010 г. — 36,1%, в 2011 г. — 37,1%).

Перспективные показатели дохода бюджета Германии в 2014—2017 гг. приведены в табл. 10.2.

Таблица 10.2

Прогноз налоговых доходов бюджета Германии.

Среди других стран ЕС Германия выделяется высокой долей в структуре налоговых доходов взносов на социальное обеспечение (48,8% в 2010 г.), при этом доля налогов на доходы и капитал и налогов на потребление ниже среднеевропейского уровня (29,4 и 29,8% соответственно). Распределение налоговых доходов между тремя уровнями бюджета Германии (уровни федерации, земель и муниципалитетов) представлено в табл. 10.3.

Таблица 103

Удельный вес каждого из уровней бюджета в налоговых доходах Германии (в % к итогу).

Налоговая служба Германии представлена на федеральном уровне и уровне земель. Федеральная налоговая служба осуществляет администрирование таможенных сборов, федеральных акцизов, транспортного налога, налога на страхование, налога на защиту от пожара. Администрирование других налогов ведется на уровне земель, где налоговые органы действуют в интересах федерации (в случае совместных налогов) или в собственных интересах (например, в случае налога на наследование), полномочия по администрированию некоторых налогов могут быть переданы налоговыми органами земель в муниципалитеты, при этом некоторые функции остаются за землями, к примеру, оценка объектов недвижимости для целей соответствующих налогов. К особенностям администрирования транспортного налога относится его временная передача в налоговые органы земель (с 1 июля 2009 г. до 30 июня 2014 г.).

По принадлежности налоговых доходов налоги Германии относятся к федеральным, земельным, совместным (распределяемым между федерацией и землями), муниципальным и церковным, соответствующий перечень налогов представлен в табл. 10.4.

Таблица 10.4

Налоги, их регулирование, формирование и администрирование в Германии.

Налогообложение доходов физических лиц в Германии прогрессивное. Ставки налога на доходы физических лиц варьируются от 14 до 45%, необлагаемый минимум составляет 8130 евро в год. Прогрессивность подоходного налогообложения учитывает уровень дохода и семейное положение налогоплательщика: ставка 42% установлена в отношении доходов выше 52 882 евро; максимальная ставка 45% действует при налогообложении доходов незамужних (холостых) лиц свыше 250 731 евро. Супружеские пары имеют право подавать совместную декларацию, в этом случае необлагаемый минимум предоставляется в удвоенном по сравнению со стандартным размере, при этом каждый из супругов платит подоходный налог с половины совокупного дохода супружеской пары. Налогоплательщикам, имеющим детей, предоставляются налоговые вычеты в размере 182 евро в месяц или субсидия по 182 евро на каждого из первых двух детей, 190 евро на третьего ребенка, 215 евро — на четвертого. Выбор между вычетом и субсидией с целью уменьшения налоговых обязательств налогоплательщика осуществляет налоговый орган.

Если физическое лицо получает доход только в виде заработной платы и только от одного работодателя, то у источника удерживается подвид подоходного налога, так называемый налог на заработную плату. В случае уплаты налога на заработную плату налогоплательщик (работник) не подает декларацию, расчет налога выполняется работодателем на основании специальных налоговых карточек, содержащих всю необходимую информацию: налоговый класс, количество детских вычетов, принадлежность к церкви, вычеты на иждивенцев. С 1 января 2013 г. налоговые карточки переведены в электронный формат, благодаря внедрению базы данных ELStAM. Если налогоплательщик получает доходы от других источников, то при расчете окончательной суммы индивидуального подоходного налога, подлежащей уплате, сумма удержанного работодателем налога на заработную плату вычитается.

С 1 января 2009 г. в Германии был введен налог на капитал (инвестиционный доход) домохозяйств для доходов в виде процентов, дивидендов, доходов от участия в инвестиционных фондах, от реализации ценных бумаг вне зависимости от срока владения и по операциям с производными финансовыми инструментами. При этом расходы, связанные с получением инвестиционных доходов, свыше установленного предела для целей налогообложения не признаются. В связи с тем, что инвестиционный доход облагается у источника, налогоплательщики не указывают такой доход в декларации. Ставка налога на капитал установлена в размере 25%.

В Германии действует система отложенного налогообложения, согласно которой при определении налоговой базы по индивидуальному подоходному налогу освобождаются от налогообложения пенсионные накопления и начисленные проценты по программе государственного пенсионного обеспечения, принимаются к вычету взносы в пенсионный фонд, но включаются выплаты по возрастной пенсии, которые подлежат налогообложению в составе обычного дохода, т. е. по прогрессивной шкале. Система отложенного налогообложения внедряется постепенно с 2005 по 2040 г., при этом доля пенсионной выплаты, подлежащей налогообложению, постоянно растет: в 2005 г. налогообложению подлежало 50% государственной возрастной пенсии, до 2020 г. эта величина будет расти, но 2 процентных пункта и затем до 2040 г. по 1 процентному пункту в год; одновременно доля пенсионных взносов, принимаемых к вычету при определении работодателями и работниками налоговой базы по соответствующим подоходным налогам, также будет расти. В рамках реформы размер вычета по взносам в пенсионные фонды ограничен 20 000 евро, в 2011 г. вычет был ограничен 75% указанной суммы, в полном размере вычетом можно будет пользоваться с 2025 г. По окончании реформы налогообложение государственных и негосударственных пенсий будет осуществляться единообразно.

Налогообложение организаций за последние 10 лет изменялось несколько раз. В частности, в 2008 г. ставки федерального корпоративного подоходного налога были снижены с 45% для нераспределяемой прибыли и 30% для дивидендов до общей ставки 15%. С целью компенсации последствий снижения налоговой ставки была расширена налоговая база, в том числе снижены нормы амортизации для зданий и производственных машин.

В целях защиты налоговой базы от эрозии, ее чрезмерного занижения с января 2008 г. применяются два инструмента: ограничение процентов, признаваемых для целей налогообложения в составе расходов, и правило модифицированной (измененной) налоговой базы, согласно которому часть процентных расходов, арендных и лицензионных платежей для целей налогообложения восстанавливается и увеличивает налоговую базу.

Порядок признания процентов для целей налогообложения в 2008 г. трансформировался из правила тонкой капитализации в правило ограничения процентов. Если правило тонкой капитализации учитывало структуру капитала заемщика, то применение нового правила не ограничено операциями с зависимыми лицами и основано на таких финансовых показателях деятельности налогоплательщика, как «процентный доход» и EBITDA (прибыль до вычета процентов, налогов, износа и амортизации). Так, по новому правилу для целей налогообложения учитываются чистые процентные расходы (разница между процентными расходами и процентными доходами), но в размере не более 30% от EBITDA. Проценты сверх рассчитанного предела могут быть перенесены на будущее без ограничения срока с учетом правил признания убытков и установленного порога 30% EBITDA, если же чистый процентный расход ниже указанного предела, то неиспользованный остаток EBITDA может быть перенесен на будущие пять лет.

К особенностям налоговой системы Германии следует отнести порядок налогообложения распределяемой прибыли. Для исключения двойного налогообложения в 1977 г. акционер при определении обязательств по индивидуальному подоходному налогу принимал к вычету сумму корпоративного подоходного налога, удержанного с соответствующей прибыли. С 2001 г. эта система была изменена на систему налогообложения половины доходов, а с 2008 г. — на систему налогообложения части доходов. В настоящее время акционер-организация при расчете налоговых обязательств в связи с получением дивидендов включает в налоговую базу только 60% этого вида доходов, а акционер — физическое лицо использует вычет в размере 25% налога на капитал, удержанный у источника.

Несмотря на то что корпоративный подоходный налог устанавливается федеральным законодательством, администрирование налога осуществляют земли, а поступающие доходы поровну распределяются между федеральным бюджетом и бюджетом земель.

Налог на предпринимательскую деятельность уплачивается всеми предпринимателями, за исключением лиц, занятых сельским или лесным хозяйством, предоставлением профессиональных личных услуг. Налоговая база представляет собой скорректированную базу по федеральному корпоративному и индивидуальному подоходным налогам, а именно восстановление некоторых расходов: 25% величины процентов по долговым обязательствам, 6,25% суммы лицензионных платежей, 5% суммы арендных платежей за движимое имущество и 12,5% суммы арендных платежей за недвижимое имущество. Частные лица и партнерства имеют право на необлагаемый минимум в размере 24 500 евро. Ставка налога устанавливается муниципалитетами посредством применения мультипликатора к ставке, определяемой федеральным законодательством, которая составляет 3,5%. Минимальный размер мультипликатора — 200%. Налог на предпринимательскую деятельность является основным источником местных бюджетов. Если налогоплательщик осуществляет свою деятельность на территории нескольких муниципалитетов, то при распределении налоговых доходов учитывается величина фонда оплаты труда, приходящаяся на соответствующее подразделение. Некоторая доля поступлений распределяется в бюджет федерации и земель.

Налог на предпринимательскую деятельность не уменьшает налоговую базу по федеральному корпоративному подоходному налогу.

Налоговое законодательство Германии предусматривает возможность консолидации налогоплательщиков для целей корпоративного подоходного налога, а также муниципального налога на предпринимательскую деятельность и НДС. Минимальный срок действия консолидированной группы и, соответственно, соглашения об объединении прибылей и убытков составляет пять лет.

Доходы физических лиц и организаций, в том числе нерезидентов, подлежат обложению дополнительным сбором на солидарность в размере 5,5%, который с 1991 г.

призван аккумулировать средства, необходимые для оказания финансовой поддержки восточным землям объединенной Германии. С учетом указанного сбора минимальная ставка индивидуального подоходного налога составляет 14% х 1,055 = 14,77%; ставка корпоративного подоходного налога с учетом сбора — 15% х 1,055 = 15,825%; сбор на солидарность с налога на предпринимательскую деятельность не рассчитывается.

Налогообложение недвижимости организаций и физических лиц осуществляется на уровне муниципалитетов. В качестве налоговой базы по налогу на недвижимость выступает оценочная стоимость имущества, базовая налоговая ставка устанавливается законодательством земель и составляет 0,26—0,35% в Западных (Старых) землях, 0,5—0,1% в Восточных (Новых) землях. Муниципалитеты имеют право применять к базовой ставке мультипликатор, величина которого колеблется, в том числе в зависимости от целевого использования земель, в пределах от 275—390% и 304—402% для земель сельскохозяйственного назначения в Старых и Новых землях соответственно до 500—590% для других категорий недвижимости.

При продаже объектов недвижимости налог на продажу недвижимости уплачивает покупатель по ставкам, устанавливаемым законодательством земель. В 2012 г. ставки налога на продажу недвижимости составляли 3,5—5%.

В случае если недвижимость является второй в дополнение к основному жилью, такая недвижимость является объектом соответствующего налога. Налоговая база по налогу на второе жилье определяется как годовая арендная плата за проживание в таком жилье. Налогоплательщиком является лицо, проживающее в таком жилье независимо от статуса собственника или арендатора.

Взносы на социальное обеспечение в Германии включают взносы на медицинское и пенсионное страхование, страхование от безработицы, страхование от несчастного случая, страхование по уходу за больными и престарелыми. С 2010 г. по настоящее время отчисления осуществляются, но следующим ставкам: возрастная пенсия — 19,9% (максимальная облагаемая база в 2011 г. — 66 тыс. евро); фонд занятости — 2,8%, обязательное медицинское страхование для лиц с доходом не более 44 550 евро — 14%, уход за больными — 1,95%. Нагрузка по социальным взносам распределяется между работником и работодателем в равных долях, за исключением медицинского страхования, по которому работник уплачивает дополнительный взнос 0,9%, а лица, не имеющие детей, уплачивают дополнительный взнос по уходу за больными и престарелыми в размере 0,25%.

Налоги на потребление представлены в Германии НДС и акцизами. Лицо, признаваемое налогоплательщиком НДС, обязано встать на учет в налоговых органах. Стандартная ставка была повышена в 2007 г. с целью компенсации снижения налогов на доходы в виде заработной платы и сегодня составляет 19%, пониженная — 7%. Также действуют нулевая ставка и освобождение от налогообложения. Консолидация группы налогоплательщиков для цели уплаты НДС распространяется только на операции внутри страны и означает исключение внутригрупповых операций из налогооблагаемого оборота, освобождение членов группы от подачи отдельных налоговых деклараций по НДС. Одновременно сохраняется обязанность каждого члена группы состоять на учете в качестве плательщика НДС и иметь соответствующий идентификационный номер.

В случае оказания услуг, признаваемых объектом налогообложения, между резидентами ЕС местом реализации услуг признается местонахождение покупателя, т. е. продавец освобождается от уплаты НДС, если покупатель является налогоплательщиком НДС в стране своего резидентства.

Промежуточные налоговые декларации по НДС представляются ежемесячно, если сумма налога, уплаченного за прошлый налоговый период, превышает 7500 евро, а также вновь созданными организациями в течение первых двух лет существования, в ином случае промежуточные декларации подаются ежеквартально. Годовая декларация должна быть направлена не позднее 31 мая года, следующего за истекшим налоговым периодом.

При импорте администрирование НДС осуществляет Федеральная таможенная служба, а полученные доходы распределяются между бюджетами федерации и земель.

Акцизами облагаются слабоалкогольные напитки, пиво, алкогольная продукция, энергия, кофе, ядерное топливо, игристое вино, электричество, табак, промежуточная продукция.