Нормативные документы, регламентирующие порядок бухгалтерского учета операций в иностранной валюте

Порядок бухгалтерского учета операций в иностранной валюте регламентирован ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (утверждено приказом Минфина России от 27 ноября 2006 г. № 154н).

Положения ПБУ 3/2006 не распространяются на кредитные организации, государственные и муниципальные учреждения.

ПБУ 3/2006 не применяется также в следующих случаях:

• — если пересчитываются показатели бухгалтерской отчетности, составленной в рублях, в иностранную валюту в случаях требования данных пересчетов учредительными документами, при заключении кредитных договоров с иностранными компаниями и т. п.;
• — если в сводную бухгалтерскую отчетность, составляемую головной организацией, включаются данные бухгалтерской отчетности дочерних или зависимых обществ, находящихся за пределами Российской Федерации.

Оценка и переоценка активов и обязательств в иностранной валюте

В соответствии с п. 5 ПБУ 3/2006 стоимость актива или обязательства, выраженного в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по официальному курсу данной иностранной валюты к рублю, установленному ЦБ РФ.

При этом стороны сделки могут согласовать и закрепить «договорной курс» — им может быть любой курс, по которому будут производиться расчеты между ними.

Пункт 6 ПБУ 3/2006 предусматривает дату, в которую следует перевести стоимость актива или обязательства, выраженного в иностранной валюте, в рубли. Для целей бухгалтерского учета указанный пересчет в валюту РФ производится по курсу, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте (табл. 6.1).

Таблица 6.1

Перечень дат совершения операций в иностранной валюте

В случаях если официальный курс валюты ЦБ РФ изменился незначительно или если в данной валюте совершается большое количество однородных операций, ПБУ 3/2006 позволяет пересчитывать стоимость активов и обязательств по среднему курсу, который считается за месяц (декаду, неделю).

Однако следует отметить, что в ПБУ 3/2006 не представлен порядок расчета среднего курса и уровень существенности изменения курса ЦБ РФ. Поэтому порядок определения среднего курса, а также уровень существенности колебаний курса иностранной валюты организациям следует разрабатывать самостоятельно с обязательным закреплением этих положений в учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Согласно ПБУ 3/2006 пересчет стоимости следующих объектов бухгалтерского учета в рубли производится на дату совершения операции в иностранной валюте или на отчетную дату:

• — денежных знаков в кассе организации;
• — средств на банковских счетах (вкладах);
• — денежных и платежных документов;
• — ценных бумаг (кроме акций);
• — средств в расчетах, в том числе по заемным обязательствам с юридическими и физическими лицами (кроме полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков).

Отметим, что пересчет стоимости денег в кассе, средств на банковских счетах (вкладах) юридического лица в иностранной валюте может производиться по мере изменения официального курса валюты (и. 7 ПБУ 3/2006).

Для целей составления бухгалтерской отчетности пересчет стоимости всех перечисленных активов и обязательств в рубли производится по курсу, утвержденному на отчетную дату.

Для составления бухгалтерской отчетности стоимость следующих активов принимается к учету в рублевой оценке по курсу, утвержденному на дату совершения данной операции в валюте:

• — основных средств, нематериальных активов и других вложений во внеоборотные активы;
• — материально-производственных запасов;
• — средств полученных и выданных авансов.

При этом внеоборотные активы (основные средства, нематериальные активы), материальные запасы, другие подобные активы, а также авансы не переоцениваются на отчетную дату.

Курс иностранной валюты, по которому был принят к бухгалтерскому учету полученный или выданный аванс, определяется на дату такого поступления или предварительной оплаты.

Далее при поступлении оплаченных ранее активов, а также признании расходов организации этот курс уже не меняется.

Доходы организации при условии получения аванса или предварительной оплаты признаются в бухгалтерском учете юридического лица в оценке в рублях по курсу, установленному на дату пересчета в рубли суммы полученного аванса, предварительной оплаты.

Учет курсовых разниц, возникающих при учете активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте Курсовые разницы по активам и обязательствам, выраженным в иностранной валюте в бухгалтерском учете, возникают в двух вариантах:

• 1) отклонения, возникающие из-за разницы курса ЦБ РФ и обслуживающего банка на дату отчетности;
• 2) отклонения, возникающие из-за разницы курсов ЦБ РФ на разные даты совершения операций.

В бухгалтерском учете курсовые разницы возникают при учете активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, только относительно дебиторской и кредиторской задолженности.

• 1. По суммам задолженности по счетам расчетов при наличии на счетах 60, 62, 68 и других дебетового сальдо пересчет осуществляется на дату отчетности или осуществления операций. В случае роста курса валюты курсовая разница будет положительной, отражается по Дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», Дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредиту счета 91.1 «Прочие доходы». Снижение курса валюты по отношению к рублю на даты пересчета вызовет необходимость отражения отрицательной курсовой разницы по Дебету счета 91.2 «Прочие расходы», Кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», Кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
• 2. По сумам задолженности по счетам расчетов, при наличии на счетах 60, 62, 68 и других кредитового сальдо пересчет осуществляется на дату отчетности или осуществления операций. В случае роста курса валюты курсовая разница отражается по Кредиту счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», Дебету счета 91.1 «Прочие доходы». Снижение курса валюты, но отношению к рублю на даты пересчета вызовет необходимость отражения курсовой разницы по Кредиту счета 91.2 «Прочие расходы», Дебету счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Пример 6.1

Курсовая разница возникла в связи с повышением курса валюты на дату составления баланса за отчетный период, но сравнению с курсом на дату появления обязательств (табл. 6.2).

Таблица 6.2

Расчет курсовой разницы, но обязательству, выраженному в валюте

При расчете налоговой базы, но налогу на прибыль за июль методом начисления в налоговом учете информация отражается следующим образом:

• — в составе расходов на производство и реализацию учитывается стоимость принятых работ в сумме 30 000,00 руб.;
• — в составе внереализационных расходов на последний день текущего месяца признается отрицательная курсовая разница 3000,00 руб., возникшая в связи с дооценкой обязательства в валюте из-за повышения курса валюты.

При использовании кассового метода курсовая разница в налоговых регистрах в данном периоде не признается.

Пример 6.2

Курсовая разница, образовавшаяся из-за отклонения курса валюты па отчетную дату от курса на дату появления дебиторской задолженности покупателя (табл. 6.3).

Таблица 63

Учет курсовых разниц по дебиторской задолженности покупателя.

При расчете налоговой базы по налогу на прибыль методом начисления в налоговых регистрах информация отражается следующим образом:

• — в составе доходов на производство и реализацию отражается выручка от выполненных работ в сумме 30 000,00 руб.;
• — составе внереализационных доходов на последний день текущего месяца признается положительная курсовая разница 3000 руб., возникшая в результате дооценки требования (дебиторской задолженности покупателя), в иностранной валюте из-за повышения курса валюты.

При использовании кассового метода в налоговых регистрах в июле не признается доход в сумме положительной курсовой разницы.