Инвентаризация, переоценка и раскрытие основных средств в отчетности

Инвентаризация основных средств. С целью выявления фактического наличия основных средств и контроля за их сохранностью, субъектами периодически проводится инвентаризация основных средств в соответствии с действующими нормативными актами и учетной политикой предприятия.

Периодичность проведения инвентаризации устанавливается хозяйствующим субъектом самостоятельно. Как правило, инвентаризацию основных средств проводят не менее одного раза в год перед составлением годовых финансовых отчетов и балансов, но не ранее ноября; зданий, сооружений и других неподвижных объектов — один раз в два-три года; продуктивных животных и рабочего скота — ежеквартально и перед составлением годового отчета (на 31 декабря отчетного года).

В задачи инвентаризации входит получение точных данных о фактическом наличии и техническом состоянии основных средств, а также сверка фактического наличия с данными бухгалтерского учета. Данные о фактическом наличии и техническом состоянии основных средств записывают в «Инвентаризационные описи основных средств», которые после проведения инвентаризации передаются в бухгалтерию субъекта. В описях должно быть указано полное название объектов и даны их технические характеристики. По основным средствам, сданным или полученным в аренду, переданным на хранение или во временное пользование, проверяют наличие и законность договоров, других документов. Инвентаризационная опись приведена ниже.

До начала инвентаризации необходимо проверить наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных описей; наличие и состояние технических паспортов или другой технической документации; наличие документов на основные средства, сданные или принятые субъектом в аренду или на ответственное хранение. При отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление. При обнаружении расхождений и неточностей в регистрах бухгалтерского учета или технической документации должны быть внесены соответствующие исправления и уточнения.

При инвентаризации основных средств комиссия в обязательном порядке производит осмотр объектов и заносит в инвентаризационные описи полное их наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические и эксплуатационные показатели. При инвентаризации зданий, сооружений и другой недвижимости комиссия проверяет наличие документов, подтверждающих закрепление за субъектом указанных объектов. Проверяется также наличие документов на право собственности, постоянного пользования земельными участками, водоемами и другими природными ресурсами, находящимися в собственности или на правах постоянного пользования у субъекта.

При выявлении объектов не принятых на учет, а также объектов, по которым в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или указаны неправильные данные, характеризующие их, комиссия должна включить в инвентаризационную опись и инвентарные карточки недостающие, а также правильные сведения и технические показатели по этим объектам. Например, по зданиям — указать их назначение, основные материалы, из которых они построены, объем (по наружному или внутреннему обмеру), площадь (общая, полезная), число этажей (без подвалов, полуподвалов и т. д.), год постройки и др.; по каналам — протяженность, глубину и ширину (по дну и поверхности), искусственные сооружения, материалы крепления дна и откосов; по мостам — местонахождение, род материалов и основные размеры; по дорогам — тип дороги (шоссе, профилированная), протяженность, материалы покрытия, ширину полотна и т. п.

Оценка выявленных при инвентаризации неучтенных объектов должна быть произведена с учетом действующих цен и условий воспроизводства. Инвентаризационная комиссия должна установить, когда возведены или приобретены выявленные инвентаризацией неучтенные объекты, источники финансирования произведенных затрат, и отразить это в протоколе.

Основные средства заносятся в инвентаризационные описи по наименованиям в соответствии с основным назначением объекта. Если объект подвергся восстановлению, реконструкции, расширению или переоборудованию и, вследствие этого, изменилось его основное назначение, то он вносится в опись под наименованием, соответствующим новому назначению.

Взрослый продуктивный и рабочий скот заносят в инвентаризационные описи, в которых указывают: номер животного (бирка, тавро), кличку животного, год рождения, породу, упитанность, живую массу (вес) (кроме лошадей, верблюдов, мулов, оленей, по которым масса не указывают) и балансовую стоимость. Породу указывают по данным бонитировки скота. Крупный рогатый скот, рабочий скот, свиньи (матки и хряки) и особо ценные экземпляры овец и других животных (племенное ядро) включают в описи индивидуально. Прочие животные основного стада, учитываемые групповым порядком, включают в описи по возрастным и половым группам с указанием количества голов и живой массы (веса) по каждой группе.

Если комиссией установлено, что работы капитального характера (надстройка этажей, пристройка новых помещений и др.) или частичная ликвидация строений и сооружений (слом отдельных конструктивных элементов) не отражены в бухгалтерском учете, необходимо по соответствующим документам определить сумму увеличения или снижения первоначальной стоимости объекта и привести в описи данные о произошедших изменениях. Одновременно комиссия должна установить виновных лиц и причины, по которым конструктивные изменения тех или иных объектов не получили отражения в регистрах бухгалтерского учета.

Машины, оборудование и транспортные средства заносятся в инвентаризационные описи индивидуально с указанием заводского инвентарного номера, предприятия-изготовителя, года выпуска, назначения, мощности и т. д.

Однотипные предметы хозяйственного инвентаря, инструменты, станки и т. д. одинаковой стоимости, поступившие одновременно в один цех или иное структурное подразделение предприятия, в инвентаризационных описях приводятся по наименованиям с указанием количества этих предметов.

Присвоенные инвентарным объектам основных средств номера, как правило, не должны изменяться. Замена номеров может быть произведена в тех случаях, когда объекты ошибочно значатся не в той группе основных средств, к которой они должны быть отнесены по своему технико-производственному назначению, а также в случаях установления неправильной нумерации.

Основные средства, которые при инвентаризации находятся вне предприятия (в дальних рейсах — морские и речные суда, железнодорожный подвижной состав, автомашины; отправленные в капитальный ремонт машины и оборудование и т. п.), инвентаризируют до момента временного выбытия их, с предприятия.

Основные средства, не пригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, в инвентаризационную опись не включаются. На эти объекты инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин, приведших эти объекты к непригодности (порча, полный износ и т. п.).

Одновременно с инвентаризацией собственных основных средств проверяются основные средства, арендованные и находящиеся на ответственном хранении. По указанным объектам составляются отдельно по каждому предприятию инвентаризационные описи, в которых дается ссылка на документы, подтверждающие принятие этих объектов в аренду или ответственное хранение. В них, кроме установленных сведений, указывается наименование предприятия-арендодателя, сроки аренды или хранения. Один экземпляр инвентаризационной описи высылается этим предприятиям.

Оценку выявленных и неучтенных с момента проведения последней инвентаризации объектов производят по стоимости, определенной экспертным путем. Износ по этим объектам устанавливают по действительному техническому состоянию объектов.

На балансовую стоимость неучтенных объектов основных средств дебетуют соответственно счета подраздела 2400 «Основные средства» (счет 2410) и кредитуют счета 6010, 6220, 6260, 6280; на сумму износа дебетуют счета 2410 и кредитуют счета подраздела 2420 «Амортизация и обесценение основных средств» (счета 2421, 2422).

Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете того месяца, в котором была закончена инвентаризация. На неучтенные основные средства выписывают новые инвентарные карточки; по недостающим основным средствам, списанным с баланса, карточки помещают в раздел картотеки «Архив». Данные инвентаризационных описей заносят в «Сличительную ведомость результатов инвентаризации основных средств», причем заполняются только те ее позиции, по которым были обнаружены расхождения с данными учета. Сличительная ведомость приведена ниже.

Важным документом при инвентаризации является протокол инвентаризационной комиссии, в котором приводят подробные сведения о причинах и виновниках излишков и недостач, а также о мерах, которые следует принять по отношению к виновным и по предупреждению отрицательных явлений в дальнейшем.

Переоценка основных средств. В соответствии с МСФО 16 «Основные средства», в целях приведения первоначальной стоимости основных средств в соответствие с действующими ценами на определенную дату, проводится переоценка объектов, в результате которой основные средства отражаются в учете и отчетности по текущей стоимости. Согласно действующим нормативным актам, хозяйствующие субъекты самостоятельно принимают решения о порядке и правилах индексации основных средств в соответствии с законодательством.

В результате переоценки получают полные и точные данные о наличии и структуре основных средств, их реальной текущей (рыночной) стоимости и степени износа. Переоценка основных средств создает для предприятия экономически обоснованные условия определения себестоимости продукции, рентабельности, а также формирования инвестиционных ресурсов для активного обновления основных фондов. Материалы по переоценке основных средств могут служить обоснованной базой для уточнения норм амортизации с учетом роста технического прогресса, сохранности и лучшего использования основных средств.

Для проведения переоценки основных средств создается комиссия, аналогично инвентаризационной и приглашается профессиональный оценщик, который определяет стоимость объектов применительно к ценам, складывающимся на день переоценки. До начала проведения переоценки основных средств проводится их инвентаризация в установленном порядке. Исходными данными для переоценки основных фондов является их первоначальная стоимость, срок службы, техническое состояние.

По усмотрению хозяйствующего субъекта переоценке могут подлежать собственные основные средства; оборудование к установке, находящееся на складе; незавершенное капитальное строительство.

При увеличении первоначальной или текущей стоимости основных средств на сумму переоценки увеличивается их стоимость по дебету соответствующих счетов подраздела 2400 «Основные средства», и одновременно увеличивается собственный капитал по кредиту счета 5321 «Резерв на переоценку основных средств». Начисленная сумма износа на дату проведения переоценки основных средств корректируется пропорционально изменению стоимости основных средств.

Пример. Предприятие переоценило основные средства:

На сумму дооценки первоначальной (текущей) стоимости основных средств дебетуют счета подраздела 2400 «Основные средства» (счет 2410) и кредитуют счет 5321 «Резерв на переоценку основных средств» — 24 000 тенге.

На сумму дооценки износа основных средств дебетуют счета 5321 «Резерв на переоценку основных средств» и кредитуют 2421 «Амортизация основных средств» — 13 040 тенге.

Следует иметь в виду, что соответственно увеличению первоначальной стоимости основных средств обязательно должна быть увеличена и сумма износа. В противном случае, произойдет резкое увеличение балансовой стоимости и снижение процента износа (при дооценке основных средств) и, наоборот, снижение — при уценке основных средств.

В случае уценки (уменьшения первоначальной стоимости) основных средств, ранее не подвергавшихся дооценке, сумма снижения стоимости признается расходом, а сумма корректировки износа признается как прочий доход.

Пример. Первоначальная стоимость автомобиля составляла 900 000 тенге, а сумма износа 63 000 тенге. В результате произведенной переоценки текущая стоимость составила 630 000 тенге, а скорректированная сумма износа 44 100 тенге. В бухгалтерском учете производятся следующие записи:

— на сумму уценки первоначальной стоимости:

дебет счета 7410 «Прочие расходы»;

кредит счета 2410 «Основные средства» — 270 000 тенге.

— на сумму уценки износа:

дебет счета 2421 «Амортизация основных средств»;

кредит счета 6280 «Прочие доходы» — 18 900 тенге.

В случае уценки (уменьшения первоначальной стоимости) основных средств, ранее подвергавшихся дооценке, сумма снижения в пределах сумм ранее произведенной переоценки списывается за счет дополнительно неоплаченного капитала, а сверх сумм ранее произведенной переоценки признается расходом. Соответственно сумма корректировки износа признается как прочий доход.

Первоначальная стоимость здания склада составляла 700 000 тенге. Срок службы здания 7 лет. По итогам произведенной переоценки его стоимость увеличилась и стала 910 000 тенге, при этом накопленная сумма износа в размере 49 000 тенге была, скорректирована пропорционально дооценки первоначальной стоимости до 63 700 тенге. При осуществлении следующей переоценки рыночная стоимость здания склада составила 637 000 тенге, а накопленный износ в сумме 95 550 был скорректирован до 66 884 тенге.

В бухгалтерском учете результаты второй переоценки отражаются следующими записями:

• 1 .Уменьшение стоимости в пределах ранее произведенной переоценки:
  • — на сумму уценки первоначальной (текущей) стоимости 210 000 тенге (910 000 -700 000):

дебет счета 5321 «Резерв на переоценку основных средств»;

кредит счета 2410 «Основные средства» — 210 000 тенге,.

— на сумму уценки износа 14 700 тенге (63 700 — 49 000):

дебет счета 2421 «Амортизация основных средств»;

кредит счета 5321 «Резерв на переоценку основных средств» — 14 700 тенге.

• 2. Уменьшение стоимости сверх сумм ранее произведенной переоценки:
  • — на сумму уценки первоначальной (текущей) стоимости 63 000 тенге (273 000 -210 000):

дебет счета 7470 «Прочие расходы»;

кредит счета 2410 «Основные средства" — 63 000 тенге,.

— на сумму уценки износа 13 966 тенге (28 666 — 14 700):

дебет счета 2421 «Амортизация основных средств»;

кредит счета 7470 «Прочие расходы» — 13 966 тенге.

В случаях, когда до проведения очередной переоценки часть суммы дооценки основных средств списана на нераспределенный доход, по правилам, установленным МСФО 16 «Основные средства», уменьшение текущей стоимости за счет суммы, отраженной на счете 5321 «Резерв на переоценку основных средств», производится в пределах фактического остатка сумм дооценки по каждому объекту основных средств" а оставшаяся часть учитывается как расход.

На основании данных предыдущего примера, предположим, что до проведения второй переоценки на нераспределенный доход была отнесена сумма предыдущей дооценки в размере 27 900 тенге. В этом случае сумма уменьшения стоимости здания в результате второй переоценки, списываемая за счет суммы дооценки, отраженной на счете 5321 «Резерв на переоценку основных средств», составит 182 100 тенге (210 000 — 27 900), а расход — 90 900 тенге (273 000 — 182 100). Порядок отражения износа аналогичен предыдущему примеру.

Если в результате переоценки основных средств первоначально произошло уменьшение, а затем увеличение, то предыдущая сумма уменьшения стоимости основных средств подлежит восстановлению. Сумма от переоценки основных средств, подлежащая восстановлению, признается как доход.

Пример. При проведении переоценки первоначальная стоимость здания в размере 2 000 000 тенге уменьшилась и составила 1 700 000 тенге. Накопленная сумма износа в размере 50 000 тенге была скорректирована пропорционально уценке стоимости здания и составила 42 500 тенге. По итогам следующей переоценки стоимость здания составила 2 100 000 тенге, износ 52 500 тенге.

В бухгалтерском учете производятся следующие записи:

— по итогам первой переоценки:

дебет счета 7470 «Прочие расходы»;

кредит счета 2410 «Основные средства» — 300 000 тенге;

дебет счета 2421 «Амортизация основных средств»;

кредит счета 727 «Прочие» — 7500 тенге;

— по итогам второй переоценки:

дебет счета 2410 «Основные средства»;

кредит счета 6280 «Прочие доходы» — 300 000 тенге;

дебет счета 7470 «Прочие расходы»;

кредит счета 2421 «Амортизация основных средств» — 7500 тенге;

дебет счета 2410 «Основные средства»;

кредит счета 5321 «Резерв на переоценку основных средств» — 100 000 тенге;

дебет счета 5321 «Резерв на переоценку основных средств»;

кредит счета 2421 «Амортизация основных средств» — 2500 тенге.

По мере эксплуатации объекта сумма переоценки переносится на нераспределенный доход в размерах, определяемых в соответствии с применяемым методом начисления амортизации. Вся сумма дооценки переносится на нераспределенный доход только в момент выбытия объекта основных средств.

Пример. Первоначальная стоимость объекта 180 000 тенге, метод начисления амортизации — равномерного (прямолинейного) списания стоимости, сумма накопленного износа составляет 40 000 тенге. По состоянию на 01.01.09 г. была произведена переоценка основных средств, в результате которой текущая стоимость объекта составила 234 000 тенге, а сумма износа, скорректированная пропорционально изменению стоимости — 52 000 тенге. До конца срока эксплуатации 4 года.

В бухгалтерском учете прирост стоимости актива, полученный в результате переоценки с учетом скорректированного износа, увеличивает дополнительный неоплаченный капитал. Сумма увеличения составляет 42 000 тенге [(234 000 — 180 000) — (52 000 — 40 000)].

По мере эксплуатации объекта в последующие 4 года сумма переоценки, отраженная в составе дополнительного неоплаченного капитала, будет ежегодно переносится на нераспределенный доход в сумме 10 500 тенге (42 000 / 4 года).

Ежегодно в бухгалтерском учете хозяйствующего субъекта будет производиться запись:

дебет счета 5321 «Резерв на переоценку основных средств»;

кредит счета 5410 «Прибыль, убыток отчетного года» — 10 500 тенге.

Через два года после переоценки было принято решение о продаже объекта. В этом случае в момент реализации актива оставшаяся сумма переоценки 21 000 тенге (42 000 — 10 500 — 10 500) будет полностью перенесена на нераспределенный доход.

Раскрытие основных средств в отчетности. В финансовой отчетности хозяйствующего субъекта необходимо раскрывать следующую информацию: первоначальная стоимость по каждому виду основных средств на начало и конец отчетного периода с учетом их движения; ввод; выбытие; изменение первоначальной стоимости, причины изменений; используемый метод начисления амортизации;

сумма накопленной амортизации на начало и конец отчетного периода; в случаях проведения переоценки: текущая стоимость каждого вида основных средств на начало и конец отчетного периода; основание и периодичность проведения переоценки; дата проведения переоценки; метод проведения переоценки; кем дана экспертная оценка.

Кроме того, для пользователей финансовой отчетности также необходимо раскрывать информацию на конец отчетного периода о: первоначальной или текущей стоимости временно не используемых основных средств; первоначальной или текущей стоимости основных средств, находящихся в эксплуатации, по которым полностью начислена амортизация; наличии и ограничении по праву собственности на основные средства, отданные в залог в качестве гарантии за обязательства; непогашенных обязательствах по приобретению основных средств; стоимости незавершенного строительства на конец отчетного периода; стоимости отдельных видов основных средств на конец отчетного периода, выбывших из эксплуатации, но числящихся в составе основных средств, с целью дальнейшей их реализации; учетной политике, связанной с затратами на восстановление основных средств.