Практика выявления искажений в отчётности на примере аудиторской проверки ОАО «Авиакомпания»

Завышение расходов по лизинговым платежам

Серьезной проблемой является подтверждение аудиторами финансовой отчетности при наличии в ней существенных искажений, из-за чего заинтересованные пользователи принимают неверные решения на основе недостоверной информации.

Согласно договору купли-продажи ОАО «Авиакомпания» передало лизинговой компании ОАО «Лизинг» в собственность авиадвигатели в количестве 6 штук, бывшие в употреблении и нуждающиеся в капитальном ремонте.

Общая сумма договора составила 300 000 руб., в том числе НДС 50 000 руб. Согласно договору ОАО «Лизинг» приобрело двигатели с целью проведения за свой счет капитального ремонта силами ООО НПО «Техника» с последующей их передачей ОАО «Авиакомпания» в лизинг.

Затем был заключен договор лизинга, в соответствии с которым ООО «Техлизинг» (дочерняя компания ОАО «Лизинг») предоставило ОАО «Авиакомпания» за плату во временное владение и пользование капитально отремонтированные авиадвигатели на срок 36 месяцев. Общая сумма договора за весь срок лизинга составила 45 935 000 руб., в том числе НДС 7 655 833 руб. (рис. 1).

В силу договора лизинга ОАО «Авиакомпания» в обеспечение обязательств по уплате лизинговых платежей обязалось предоставить поручительство за ООО «Техлизинг» при получении им кредита в банке на сумму договора, а также передать в счет частичной оплаты лизинговых платежей ООО «Техлизинг» векселя, эмитированные ОАО «Лизинг», на сумму 300 000 руб.

Рис. 1. Хозяйственные операции, направленные на завышение расходов по лизинговым платежам

Согласно акту приемки-передачи авиакомпания передала ОАО «Лизинг» 6 простых векселей на общую сумму 300 000 руб. Они были приняты авиакомпанией в счет расчетов по договору купли-продажи. Далее, по истечении срока лизинга, по другому договору купли-продажи ООО «Техлизинг» передало авиакомпании 6 авиадвигателей в оценке 1 руб. каждый. При этом авиакомпания и лизинговая компания ОАО «Лизинг» — учредители ООО «Техлизинг».

Таким образом, согласно документам состоялись сделки по продаже авиадвигателей, их капитальному ремонту материнской лизинговой компанией, продажей этих авиадвигателей дочерней лизинговой компании и передаче в лизинг авиакомпании этих же авиадвигателей. Хозяйственные операции в бухгалтерском учете авиакомпании отражены методологически правильно.

Согласно договору купли-продажи ОАО «Авиакомпания» передала ООО «Техлизинг» в собственность авиадвигатель, бывший в употреблении и нуждающийся в капитальном ремонте.

Общая сумма договора составила 50 000 руб., в том числе НДС 8 333 руб. Денежные средства по договору перечислены. Авиакомпания передала авиадвигатели по акту приема-передачи. В соответствии с договором ООО «Техлизинг» приобрело двигатель с целью проведения за свой счет капитального ремонта силами.

ООО НПО «Техника» с последующей его передачей ОАО «Авиакомпания» в лизинг.

Далее был заключен договор лизинга, согласно которому ООО «Техлизинг» приобрело за счет привлеченных средств в собственность у ОАО «Лизинг» капитально отремонтированный ООО НПО «Техника» авиадвигатель стоимостью 5 930 000 руб. и предоставило его ОАО «Авиакомпания» за плату во временное владение и пользование на срок 20 месяцев. Общая сумма договора за весь срок лизинга составила 7 350 000 руб., в том числе НДС 1 225 000 руб. По окончании срока лизинга согласно договору купли-продажи ООО «Техлизинг» передало ОАО «Авиакомпания» двигатель в оценке 1 руб.

В это же время авиакомпания заключает договор комиссии с ООО «Авиа», в соответствии с которым ООО «Авиа» (комиссионер) обязуется по поручению ОАО «Авиакомпания» (комитент) за вознаграждение от своего имени и за счет комитента осуществить капитальный ремонт двигателя согласно спецификации, включая его доставку до места эксплуатации на ООО НПО «Техника». Общая сумма платежей по договору комиссии составила 6 815 000 руб., в том числе комиссионное вознаграждение 1 176 000 руб. (рис. 2).

Таким образом, состоялись сделки по продаже авиадвигателя, его капитальному ремонту дочерней лизинговой компанией и передаче в лизинг авиакомпании этого же авиадвигателя. При этом по документам дочерняя лизинговая компания приобретала авиадвигатель дважды — у авиакомпании, а через 3 месяца у материнской лизинговой компании. Одновременно с окончанием срока лизинга, через 20 месяцев эксплуатации данного двигателя, он был вновь поставлен на капитальный ремонт. Хозяйственные операции в бухгалтерском учете были отражены правильно, но при этом состоялся вывод активов из компании.

Можно сделать заключение о намеренном завышении расходов по лизинговым платежам для последующей их компенсации из бюджета и выводе денежных средств из авиакомпании, о финансовой заинтересованности руководства в получении бюджетных; средств и использовании их не по целевому назначению. Рассмотренные недобросовестные схемы лизинга были выявлены аудиторами по истечении нескольких лет после их реализации.

Почему в ходе аудиторских проверок своевременно не были выявлены случаи недобросовестных сделок предыдущими аудиторами, почему выданы положительные аудиторские заключения? Если бы в ходе аудита тщательно выполнялись установленные правила оценки риска существенных искажений бухгалтерской отчетности, то эти недобросовестные действия были бы выявлены своевременно.

При этом аудиторы должны были обратить внимание на следующее. Если сделка квалифицирована и признана аудиторами незаконной и экономически нецелесообразной, то отчетность не может быть признана достоверной, даже если хозяйственные операции по сделке были отражены методологически верно.

2.2 Искажение величины чистых активов Еще одна проблема, выявленная в деятельности авиакомпаний в форме ОАО, касается расчета величины чистых активов.

В большинстве авиакомпаний счет 98 «Доходы будущих периодов» является центральным в формировании будущей, выручки, поскольку на нем отражаются доходы, начисленные в отчетном периоде, но относящиеся к отчетным периодам по заключенным договорам на продажу перевозок пассажиров с контрагентами (туроператорами, агентствами) на гарантированных условиях. По условиям таких договоров контрагент не имеет права отказаться от перевозки, за исключением случаев, предусмотренных в договоре. Начисление доходов будущих периодов производится по кредиту счета 98 в корреспонденции со счетами учета расчетов с дебиторами и кредиторами в размере стоимости программ перевозок по договорам, подписанным в отчетном периоде, но относящимся к будущим периодам (и на основании агентских писем). Списание доходов будущих периодов производится по дебету счета 98 в том периоде, в котором была произведена авиаперевозка.

Принимая во внимание их объемы на конец отчетного периода, статья «Доходы будущих периодов» может занимать от 30 до 40% в общем объеме краткосрочных обязательств и являться существенной в валюте баланса.

Рассмотрим баланс ОАО «Аваикомпания». Исходя из требований Гражданского кодекса РФ и Федерального закона об акционерных обществах, чистые активы общества являются основным критерием его финансовой состоятельности, на основе которого собственниками (акционерами) принимаются важные решения с точки зрения допущения непрерывности деятельности организации.

В соответствии с Порядком оценки стоимости чистых активов акционерного общества стоимость чистых активов является расчетной величиной. Оценка имущества, средств в расчетах и других активов и пассивов ОАО производится с учетом требований ПБУ и других нормативных документов по бухгалтерскому учету. Поэтому для оценки стоимости чистых активов ОАО составляется расчет по данным бухгалтерской отчетности.

Доходы будущих периодов в расчет чистых активов не включаются и, таким образом, увеличивают величину собственного капитала организации.

Доходы будущих периодов, которые не приводят к увеличению экономических выгод, но могут привести к будущим экономическим выгодам, не увеличивают собственный капитал организации. Именно по этой причине в бухгалтерской отчетности доходы будущих периодов классифицируются как обязательства. Основываясь на данных приведенных балансов, и в том и другом случае величина чистых активов будет положительной и превышать размер уставного капитала, что свидетельствует о достаточности собственных средств.

Возникает противоречие, заключающееся в том, что при отрицательной балансовой стоимости капитала и резервов (итог p. III баланса) величина чистых активов является положительной, в то время как об имеющихся у общества финансовых проблемах, убытках и невозможности расплатиться по обязательствам свидетельствует только отрицательная величина чистых активов, которая в свою очередь может быть получена без учета доходов будущих периодов.