Структура и состав налоговых правоотношений

Состав каждого конкретного налогового правоотношения понимается как совокупность его участников, т. е. субъектов налоговых правоотношений^[1]. Под структурой налоговых правоотношений понимается внутреннее строение и взаимосвязь элементов такого правового отношения. Структуру налоговых правоотношений, как, впрочем, и структуру любых правовых отношений, образуют следующие три элемента:

• 1) субъекты такого правоотношения;
• 2) содержание правоотношения;
• 3) объект правоотношения.

Субъекты налоговых правоотношений — это его участники (стороны). НК называет следующих субъектов:

• 1) организации и физические лица, признаваемые налогоплательщиками или плательщиками сборов;
• 2) организации и физические лица, признаваемые налоговыми агентами;
• 3) налоговые органы (федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов (ФНС России), и его территориальные органы);
• 4) таможенные органы (федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный в области таможенного дела, и подчиненные ему таможенные органы РФ — ФТС России и ее подразделения).

Кроме того, отметим, что до 1 января 2007 г. субъектами налогового права выступали государственные органы исполнительной власти и исполнительные органы местного самоуправления, другие уполномоченные ими органы и должностные лица, осуществляющие в установленном порядке помимо налоговых и таможенных органов прием и взимание налогов и (или) сборов, а также контроль за их уплатой налогоплательщиками и плательщиками сборов — сборщики налогов и сборов. В настоящее время указанный институт налоговых сборщиков изъят из законодательства.

Однако из анализа иных положений части первой НК правомерен вывод о том, что участниками налоговых правоотношений, безусловно, являются и иные субъекты налогового права. К таким участникам налоговых правоотношений, в частности, относятся:

• 1) Правительство РФ;
• 2) Минфин России, министерства финансов республик, финансовые управления (департаменты, отделы) администраций краев, областей, городов Москвы и Санкт-Петербурга, автономной области, автономных округов, районов и городов (финансовые органы) (дают письменные разъяснения фискальнообязанным субъектам по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах; участвуют в принятии решения об изменении сроков уплаты налогов и в других правоотношениях, регулируемых НК);
• 3) органы (должностные лица), уполномоченные в соответствии с гл. 25.3 ПК («Государственная пошлина») совершать юридически значимые действия, за которые подлежит уплате государственная пошлина;
• 4) органы, осуществляющие регистрацию (учет) организаций и индивидуальных предпринимателей, физических лиц по месту жительства, транспортных средств, актов гражданского состояния, учет и регистрацию имущества и сделок с ним; органы, осуществляющие государственный технический учет; органы местного самоуправления (сообщают сведения о земельных участках, признаваемых объектом налогообложения) (регистраторы);
• 5) органы, осуществляющие выдачу и замену документов, удостоверяющих личность гражданина Российской Федерации на территории РФ;
• 6) лицензирующие органы:
  • — органы юстиции, выдающие лицензии на право нотариальной деятельности и наделяющие нотариусов полномочиями;
  • — органы, осуществляющие учет и (или) регистрацию пользователей природными ресурсами, а также лицензирование деятельности, связанной с пользованием этими ресурсами;
  • — органы, выдающие в установленном порядке лицензию (разрешение) на пользование объектами животного мира и разрешение на добычу (вылов) водных биологических ресурсов;
• 7) органы и организации, осуществляющие аккредитацию филиалов и представительств иностранных юридических лиц;
• 8) органы (учреждения), уполномоченные совершать нотариальные действия, и нотариусы, занимающиеся частной практикой;
• 9) органы опеки и попечительства, социальные учреждения;
• 10) процессуальные лица, участвующие в мероприятиях налогового контроля (эксперты, специалисты, переводчики, понятые, свидетели);
• 11) кредитные организации (банки);
• 12) адвокатские палаты субъектов РФ.

Юридическое содержание налоговых правоотношений образуют субъективные права и юридические обязанности указанных субъектов — участников рассматриваемых общественных отношений. При этом материальное содержание налоговых правоотношений представляет собой поведение сторон (действие либо бездействие), связанное с реализацией принадлежащих им прав и обязанностей.

Субъективное право участника налогового правоотношения включает в себя три правомочия:

• 1) совершать определенные действия самому (например, право налоговых органов проводить налоговые проверки);
• 2) требовать совершения определенных действий от другого (например, право налоговых органов требовать исполнения налогоплательщиками возложенных на них законодательством обязанностей);
• 3) обратиться за защитой к органам государства (например, право налогоплательщика обращаться к государству за административной и судебной защитой его нарушенных налоговым органом прав и законных интересов, т. е. осуществить правопритязание).

Объектом налоговых правоотношений выступает то, по поводу чего или ради чего субъекты правовых отношений в сфере налогообложения вступают в правовую связь — разнообразные материальные (например, денежные средства в виде сумм налога, сбора, пени, штрафа) и нематериальные блага (например, публичный правопорядок в сфере налогообложения).

• [1] См.: Налоги и налогообложение: учебник / Д. Г. Черник [и др.]. М.: Инфра-М, 2001. С. 40−43.