Учет амортизации нематериальных активов

Как было указано ранее, НМА входят в состав амортизируемого имущества, поэтому при их принятии к учету, помимо формирования первоначальной стоимости, с учетом источника и условий их поступления, организация устанавливает также самостоятельно срок их полезного использования, представляющий собой выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать НМА с целью получения экономической выгоды или достижения целей создания некоммерческой организации. Установление СПИ обусловлено следующим:

• • сроком действия исключительных прав организации на результат интеллектуальной деятельности / средства индивидуализации и периода контроля над ними;
• • ожидаемым сроком использования активов, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды или использовать их в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации;
• • объемом продукции или иного натурального показателя работ, ожидаемого к получению в результате использования соответствующего объекта и др.

При этом СПИ НМА не может превышать срок деятельности организации. НМА, по которым в момент принятия к учету невозможно надежно установить СПИ, считаются НМА с неопределенным СПИ, в связи с чем в отношении них организация ежегодно рассматривает наличие факторов, свидетельствующих о невозможности надежно определить СПИ. При прекращении существования таких факторов организация определяет СПИ данных объектов НМА и способы их амортизации. В таком случае необходимые корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях.

Все НМА погашают свою стоимость путем начисления амортизации, за исключением НМА некоммерческих организаций и с неопределенным СПИ. Согласно ПБУ 14/2007 организации обязаны рассчитывать сумму амортизационных отчислений ежемесячно, а не в размере 1/12 годовой суммы, одним из следующих способов: линейным, уменьшаемого остатка или списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции.

Выбор способа начисления амортизации НМА производится организацией самостоятельно, исходя из расчета ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования актива, включая финансовый результат от возможной продажи данного актива. Если расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования НМА не является надежным, размер амортизационных отчислений по такому активу определяется линейным способом.

В результате ежемесячная сумма амортизационных отчислений рассчитывается:

• • при линейном способе, исходя из первоначальной или восстановительной стоимости объекта НМА, равномерно в течение его СПИ;
• • при способе уменьшаемого остатка, исходя из остаточной (первоначальной) или восстановительной стоимости, за минусом начисленной амортизации на начало месяца, умноженной на дробь, в числителе которой — установленный организацией коэффициент (не выше 3), а в знаменателе — оставшийся срок полезного использования в месяцах;
• • при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг) исходя из натурального показателя данного объема за месяц и соотношения первоначальной или восстановительной стоимости НМА и предполагаемого объема продукции (работ, услуг) за весь СПИ НМА.

Ежегодно организация проверяет способ начисления амортизации НМА на необходимость его уточнения. Если расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования актива существенно изменился, способ определения амортизации такого актива должен быть изменен. Возникшие в связи с этим корректировки подлежат отражению в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года в виде изменений в оценочных значениях.

Начисление амортизации по НМА, по аналогии с основными средствами, начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия указанного актива к бухгалтерскому учету, и прекращается при полном погашении стоимости или с первого числа месяца, следующего за месяцем списания данного актива с баланса организации. Амортизационные отчисления отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в данном периоде. Для начисления амортизации используется пассивный счет 05 «Амортизация нематериальных активов», на котором ведется учет информации о накопленных амортизационных отчислениях по объектам НМА, принадлежащих организации на правах собственности, по которым проводится погашение стоимости. По кредиту счета 05 учитывается начисление амортизации, а по дебету — списание амортизации по выбывшим НМА.

При начислении амортизации по объектам НМА, используемым в капитальном строительстве, основном и вспомогательном производстве, на общепроизводственные и общехозяйственные нужды, в обслуживающих производствах и хозяйствах и в торговой деятельности, делаются следующие бухгалтерские записи:

ДЕБЕТ 08 «Капитальные вложения», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживание производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу» КРЕДИТ 05 «Амортизация нематериальных активов».

Начисленная амортизация по объектам НМА, используемым при осуществления расходов будущих периодов, оформляется бухгалтерской проводкой:

ДЕБЕТ 97 «Расходы будущих периодов» КРЕДИТ 05 «Амортизация нематериальных активов».

При выбытии объектов НМА производится списание суммы накопленной амортизации:

ДЕБЕТ 05 «Амортизация нематериальных активов» КРЕДИТ 04 «Нематериальные активы».

В соответствии с принятой учетной политикой организация может использовать для различных видов НМА разные схемы учета амортизации.

Примеры

1. В соответствии с приказом об учетной политике организации начисление амортизации по НМА производится линейным способом, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Сумма начислений амортизации отражается в бухгалтерском учете с использованием счета 05 «Амортизация нематериальных активов». Срок действия регистрации одного из объектов НМА (товарного знака) —10 лет. Период между подачей заявки в ФИПС и моментом государственной регистрации товарного знака — 6 месяцев. Следовательно, СПИ товарного знака равен 114 мес. (10 лет • 12 мес. — 6 мес.). Начиная с июля 20_г. в бухгалтерском учете организация ежемесячно производится начисление амортизации:

ДЕБЕТ 26 «Общехозяйственные расходы» КРЕДИТ 05 «Амортизация нематериальных активов» — на сумму 1854 руб. (211 306 руб.: 114 мес.).

2. В бухгалтерском учете организации числится исключительное право на компьютерную программу, первоначальная стоимость которой равна 600 000 руб. СПИ по данному активу составляет 10 лет. Амортизация начисляется линейным способом. Сумма ежемесячной амортизации будет 5000 руб. По состоянию на 1 января отчетного года сумма начисленной амортизации составила 180 000 руб. (5000 руб. • 36 мес.). Руководство организации планирует через 2 года прекратить использование данного программного продукта, в результате чего СПИ данного объекта НМА сократится с 10 до 5 лет. Сумма ежемесячной амортизации при новом СПИ равна 10 000 руб. (600 000 руб. / / 60 мес.). В результате пересчета сумма амортизации, начисленной по состоянию на 1 января текущего года, составила 360 000 руб. (10 000 руб. • 36 мес.).

В бухгалтерском учете организации между 31 декабря прошлого и 1 января отчетного года была сделана запись:

ДЕБЕТ 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» КРЕДИТ 05 «Амортизация нематериальных активов» — 180 000 руб. (360 000 — 180 000) — на доначисление суммы амортизационных отчислений за период фактического использования программного продукта. Данные на начало отчетного года были скорректированы в соответствии с ПБУ 14/2007.

3. Организация приобрела и начала использовать в производственных целях НМА, первоначальная стоимость которого равна 1 000 000 руб. СПИ объекта составляет 5 лет (60 мес.). Амортизация начисляется способом уменьшаемого остатка. В соответствии с ПБУ 14/2007 сумма ежемесячной амортизации по данному объекту НМА будет (организация применяет коэффициент 2): за 1-й месяц: 33 333,33 руб. (1 000 000 руб. -2:60 мес.); за 2-й месяц: 32 768,36 руб. [(1 000 000 руб. -33 333,33 руб.) -2:59 мес.].

Начисление суммы ежемесячной амортизации (фрагмент) способом уменьшаемого остатка (руб.).

Как видно из таблицы, новый порядок начисления амортизации способом уменьшаемого остатка, предусмотренный ПБУ 14/2007, позволяет полностью списать первоначальную стоимость объекта НМА.