Методика аудита налогообложения

Методика аудита налогообложения — это перечень способов практических действий, осуществляемых аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами в процессе аудита налогообложения.

Целью методики аудита налогообложения является представление руководства по практическому применению основных принципов и стандартов аудита на базе конкретного рабочего материала в области аудита налогообложения.

Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе самостоятельно выбирать приемы и методы своей работы, за исключением планирования и документирования аудита, составления рабочей документации аудитора, аудиторского заключения, которые осуществляются в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

Задачами методики аудита налогообложения являются определение:

• • подходов к проведению проверки на различных этапах аудита налогообложения;
• • основ взаимоотношений аудиторской организации с аудируемым лицом и третьей стороной в ходе аудита налогообложения;
• • ответственности сторон при проведении аудита налогообложения;
• • порядка проведения конкретных процедур проверки;
• • порядка оформления рабочих документов и результатов аудита налогообложения.

При проведении аудита расчетов с бюджетом по налогам и сборам выполняются все этапы аудита:

• • предварительное планирование аудита налогообложения;
• • непосредственное планирование аудита налогообложения;
• • оценка системы внутреннего контроля организации по правильности, своевременности и полноте исчисления налогов;
• • проведение аналитических процедур (аудит по существу);
• • оценка результатов аудиторской выборки;
• • оценка влияния результатов аудита налогообложения на мнение аудитора о степени достоверности финансовой отчетности.

В соответствии с целью аудита налогообложения можно выделить следующие основные направления аудита налогообложения:

• 1) проверка элементов налогов и сборов;
• 2) проверка исчисления и уплаты налогов и сборов;
• 3) проверка заполнения и представления бухгалтерской (финансовой) отчетности и налоговых деклараций.
• 1. Проверка элементов налогов и сборов осуществляется в целях получения достаточных и надлежащих доказательств, но подтверждению правильности определения аудируемым лицом по конкретному налогу или сбору следующих обязательных элементов:
  • • налогоплательщиков;
  • • объекта налогообложения;
  • • налогооблагаемой базы;
  • • налогового периода;
  • • налоговой ставки;
  • • порядка исчисления налога или сбора;
  • • сроков уплаты налога или сбора;
  • • применяемых форм отчетности.
• 2. Проверка исчисления и уплаты налогов и сборов осуществляется в целях получения достаточных и надлежащих доказательств для подтверждения по конкретному налогу или сбору:
  • • правильности формирования налоговой базы;
  • • отражения текущих налоговых обязательств в бухгалтерской и налоговой отчетности;
  • • отражения сумм отложенных налогов в бухгалтерской (финансовой) отчетности согласно действующим принципам бухгалтерского учета;
  • • классификации и раскрытия в бухгалтерской (финансовой) отчетности с необходимой степенью детализации информации по налогам и сбору;
  • • полноты и своевременности уплаты налога и сбора.
• 3. Проверка заполнения и представления финансовой отчетности и налоговых деклараций осуществляется в целях получения достаточных и надлежащих доказательств по подтверждению по конкретному налогу или сбору:
  • • полноты и точности заполнения финансовой отчетности и налоговых деклараций;
  • • сопоставимости данных финансовой отчетности и налоговых деклараций;
  • • соблюдения правил представления финансовой отчетности и налоговых деклараций.

Задолженность по налогам является обязательством юридических лиц перед бюджетом, и для ее уплаты обычно назначается определенная дата.

При проверке расчетов с бюджетом нельзя полагаться лишь на формальное соблюдение аудиторской процедуры. Поэтому окончательное заключение о состоянии расчетов с бюджетом должен делать руководитель проекта, который имеет возможность оценить весь комплекс выявленных отклонений и их влияние на формирование налогооблагаемых баз по налогам.

В ходе проведения аудиторской проверки налогообложения аудиторская организация должна исходить из того, что деятельность экономического субъекта осуществляется в соответствии с установленными нормативными актами.

Методики аудита налогообложения разрабатываются исходя из специфики организации и деятельности аудируемых лиц, а также вида налогов и обязательных сборов.

Федеральными налогами и сборами признаются налоги и сборы, устанавливаемые НК РФ и обязательные к уплате на территории всей Российской Федерации, если иное не установлено НК РФ.

В соответствии со ст. 13 НК РФ система федеральных налогов и сборов в Российской Федерации включает в себя:

• • налог на добавленную стоимость (НДС) (гл. 21 НК РФ);
• • акцизы (гл. 22 НК РФ);
• • налог на доходы физических лиц (НДФЛ) (гл. 23 НК РФ);
• • налог на прибыль организаций (гл. 25 НК РФ);
• • налог на добычу полезных ископаемых (гл. 26 НК);
• • водный налог (гл. 25² НК РФ);
• • сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов (гл. 25¹ НК РФ);
• • государственная пошлина (гл. 25³ НК РФ).

Региональными налогами признаются налоги, устанавливаемые НК РФ и законами субъектов РФ о налогах и обязательные к уплате на территориях соответствующих субъектов РФ, если иное не установлено НК РФ.

В соответствии со ст. 14 НК РФ в Российской Федерации устанавливаются следующие региональные налоги:

• • налог на имущество организаций (гл. 30 НК РФ);
• • налог на игорный бизнес (гл. 29 НК РФ);
• • транспортный налог (гл. 28 НК РФ).

Местными налогами признаются налоги, устанавливаемые НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах и обязательные к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований, если иное не установлено НК РФ. При этом ст. 12 НК РФ устанавливает исключение из данного правила для двух субъектов РФ — городов Москвы и Санкт-Петербурга. На территории данных субъектов местные налоги вводятся законами Москвы и Санкт-Петербурга.

В соответствии со ст. 15 НК РФ в Российской Федерации установлен следующий перечень местных налогов и сборов:

• • земельный налог (гл. 31 НК РФ);
• • налог на имущество физических лиц (гл. 32 НК РФ).

Специальные налоговые режимы могут предусматривать освобождение от обязанности по уплате отдельных федеральных, региональных и местных налогов и сборов, предусмотренных НК РФ.

Методика аудита налогообложения разрабатывается по той же схеме, что и методика аудита отдельных участков бухгалтерского учета и включает в себя шесть разделов.

Раздел 1 «Цель и задачи проверки отдельных налогов и сборов» раскрывает цели и задачи аудиторской проверки соответствующего налога.

Раздел 2 «Перечень основных нормативных документов, регулирующих порядок исчисления и уплаты соответствующих налогов и сборов» содержит все нормативные акты, регулирующие установленные правила ведения бухгалтерского и налогового учета, порядок налогообложения проверяемых налогов и хозяйственных операций, связанных с объектом проверки.

Раздел 3 «Источники информации для проверки» содержит документы, служащие основанием для отражения в учете операций, которые формируют налоговые базы проверяемых налогов. Перечень первичных документов приводится по каждому налогу. Аудиторы, получившие доступ к информации, содержащейся в данных налогового учета, обязаны хранить налоговую тайну, за ее разглашение они несут ответственность, предусмотренную действующим законодательством.

Раздел 4 «Основные направления проверки налогов и сборов» определяет основные направления проведения проверки по существу. Проверяются следующие моменты:

• • действие федерального и регионального законодательства, а также нормативных правовых актов представительных органов муниципальных образований;
• • основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов;
• • какие налоги (сборы) должен уплачивать налогоплательщик;
• • действие актов законодательства о налогах и сборах во времени;
• • порядок исчисления сроков, установленных законодательством о налогах и сборах;
• • соответствие нормативных правовых актов о налогах и сборах НК РФ;
• • действия международных договоров по вопросам налогообложения;
• • решения, постановления, определения судебных органов, влияющих на организацию налогообложения в Российской Федерации (Конституционный Суд РФ, Верховный Суд РФ);
• • режимы налогообложения (обычный режим, специальные режимы);
• • статус налогоплательщика и наличие подтверждающих этот статус документов (резидент / нерезидент, коммерческая / некоммерческая организация, бюджетная / внебюджетная организация, крупнейший налогоплательщик, налогоплательщик / налоговый агент, собственник / посредник, юридическое / физическое лицо и т. д.);
• • доходы из различных источников (в Российской Федерации, за пределами Российской Федерации и т. д.);
• • объекты налогообложения по каждому налогу и специальному режиму;
• • налоговая база по каждому налогу и специальному режиму;
• • налоговый период по каждому налогу и специальному режиму;
• • налоговые ставки по каждому налогу и специальному режиму;
• • порядок исчисления по каждому налогу и специальному режиму;
• • порядок уплаты по каждому налогу и специальному режиму;
• • сроки уплаты по каждому налогу и специальному режиму;
• • специальные вопросы, присущие данному налогу и специальному режиму;
• • льготы и основания для их использования налогоплательщиком в предусмотренных законодательством случаях;
• • особенности деятельности налогоплательщика, влияющие на процесс налогообложения (сезонность, ритмичность, географическое местонахождение, климатические условия, сегментарность бизнеса, межправительственные соглашения и международные обязательства, специальные решения Правительства РФ и т. д.);
• • особенности организационной структуры налогоплательщика (вхождение в транснациональную и (или) национальную корпорацию, естественную монополию, сеть, холдинг, корпорацию и т. д., наличие филиалов и других обособленных подразделений, наличие оборудованных и необорудованных рабочих мест, место нахождения имущества, осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика и т. д.);
• • внутренние регламенты и иные локальные акты налогоплательщика (учредительные документы, решения общих собраний, решения совета директоров и иных органов управления, приказы, включая приказы о внутренних и внешних политиках, распоряжения, указания, положения, инструкции, коллективные договоры и т. д.);
• • права собственности на активы и обязательства налогоплательщика, включая права собственности на товары, работы, услуги;
• • взаимозависимость при осуществлении деятельности налогоплательщика, включая договорные обязательства;
• • обоснованность ценообразования для целей налогообложения;
• • экономический смысл операций;
• • цель делового характера деятельности налогоплательщика;
• • обоснованность налоговой выгоды;
• • возможность реального осуществления налогоплательщиком операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;
• • наличие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности (управленческий или технический персонал, основные средства, производственные активы, складские помещения, транспортные средства);
• • период создания и деятельности организации (незадолго до совершения хозяйственной операции, «спящая» фирма, разовый характер операций и т. д.);
• • ритмичность / неритмичность совершения хозяйственных операций;
• • наличие нарушений налогового законодательства в прошлом;
• • расчеты по налогам с использованием «проблемного» банка;
• • транзитные платежи между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;
• • расчеты при использовании посредников при осуществлении хозяйственных операций;
• • акты контролирующих органов, решений и постановления судебных органов, решения о неисполнении и (или) отказе от исполнения обязательств, влияющие на процесс налогообложения;
• • правильность и своевременность оформления документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (первичные документы, регистры, справки, расчеты, пояснения, расшифровки, внутреннюю отчетность и т. д.);
• • правильность заполнения и оформления бухгалтерской, налоговой, статистической и иной отчетности;
• • своевременность сдачи бухгалтерской, налоговой и иной отчетности в соответствующие адреса;
• • порядок и сроки урегулирования спорных вопросов с налоговыми, таможенными, финансовыми, правоохранительными и другими органами и организациям (государственными, общественными и т. д.);
• • порядок и сроки урегулирования спорных вопросов в судебных органах;
• • особенности налогообложения в условиях конкурсного производства, процедуры банкротства, реорганизации, ликвидации и т. д.;
• • обоснованность, правильность и оформление предъявляемых санкций со стороны налоговых, финансовых и других органов (недоимки, а также пени и штрафы);
• • порядок и сроки внесения исправлений, уточнений и корректировок по расчетам, уплате и оформлению документов по налогам;
• • списание безнадежных долгов по налогам и сборам;
• • отсрочка, рассрочка по уплате налога и сбора, инвестиционного налогового кредита;
• • оформление в учете и отчетности порядка и условий применения обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов или сборов: залога имущества, поручительства, пени, приостановления операций по счетам в банке и наложения ареста на имущество налогоплательщика;
• • зачет или возврат сумм излишне уплаченных налогов, сборов, пеней, штрафов;
• • возврат сумм излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов;
• • отсутствие налоговых и иных правонарушений;
• • соответствие расчетов и удержаний по налогам соглашениям и договорам об избежании двойного налогообложения.

Раздел 5 «Проверка заполнения и представления финансовой отчетности и налоговых деклараций» предполагает проверку предпосылок подготовки финансовой отчетности и налоговых деклараций, а также полноту, точность и сопоставимость данных и соблюдение установленных сроков их представления.

Раздел 6 «Классификация выявленных ошибок и нарушений» содержит наиболее часто встречающиеся нарушения по соответствующим налогам и сборам.

Учитывая изложенное, необходимо организовать процесс проверки по конкретному налогу так, чтобы план и программа проверки были достаточно компактными и универсальными и чтобы контроль качества проверки было удобно и легко осуществлять со стороны как руководителей проверки, так и руководства и собственников (представителей собственников) налогоплательщиков.

Методика является внутренним нормативным актом аудиторской организации, которым должны руководствоваться все сотрудники при проведении аудита налогообложения.