Особые обязанности налоговых агентов

Как уже отмечалось, но отдельным видам налогов налогоплательщики согласно законодательству не обязаны самостоятельно рассчитывать сумму налога и уплачивать его. Эти операции за него должны проводить налоговые агенты. Налоговые агенты — это лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюджетную систему страны причитающихся налогов. В частности, не обязаны рассчитывать и уплачивать налог плательщики НДФЛ, не являющиеся индивидуальными предпринимателями. За них это делают налоговые агенты — организации, в которых налогоплательщики получают зарплату, гонорары и другие доходы.

В обязанности налоговых агентов входит:

• — правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджетную систему соответствующие налоги;
• — в течение одного месяца письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог у налогоплательщика и о сумме задолженности налогоплательщика;
• — вести учет выплаченных налогоплательщикам доходов, удержанных и перечисленных в соответствующие бюджеты налогов, в том числе персонально по каждому налогоплательщику;
• — представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления и полнотой удержания налогов у налогоплательщиков, а также перечисления удержанных налогов в соответствующие бюджеты.

Налоговые агенты так же, как и налогоплательщики, обязаны в течение трех лет обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления, удержания и перечисления налогов в бюджет.

Права налогоплательщиков (налоговых агентов)

Наряду с возложенными налоговым законодательством обязанностями налогоплательщики имеют и существенные права.

Налогоплательщики имеют право при исчислении и уплате налогов использовать налоговые льготы. Но этим правом они могут воспользоваться только при условии, что соответствующая льгота по данному конкретному виду налога предусмотрена в налоговом законодательстве. Налоговое законодательство РФ не дает права исполнительным органам власти устанавливать какие-либо льготы по налогам. Льготы по федеральным налогам и сборам устанавливаются и отменяются исключительно НК РФ; по региональным налогам могут устанавливаться и отменяться как НК РФ, так и законами субъектов РФ о налогах. В таком же порядке устанавливаются и отменяются льготы по местным налогам с той лишь разницей, что нормативные правовые акты о налогах принимают представительные органы муниципальных образований. Одновременно законодательство предоставляет налогоплательщику право отказаться от использования льготы или приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов.

Другое существенное право налогоплательщиков — это возможность получать отсрочку или рассрочку уплаты налогов, а также инвестиционный налоговый кредит. Иными словами, это означает право на перенос установленного срока уплаты налогоплательщиком налога, сбора, пени и штрафа, на более поздний срок (изменение срока платежа). Изменение срока уплаты налога может быть осуществлено как в отношении всей подлежащей уплате суммы налога, сбора, пени и штрафа, так и ее части. Как правило, перенос срока уплаты налога, сбора, пени и штрафа, является для налогоплательщика платным. Это означает, что на неуплаченную сумму налога, сбора, пени и штрафа, т. е. задолженности, начисляются соответствующие проценты. Кроме того, налогоплательщик должен дать гарантию своевременного погашения этой задолженности. При этом необходимо иметь в виду, что налоговые агенты не могут получить отсрочку или рассрочки по уплате налога, сбора, пени и штрафа, а также инвестиционный налоговый кредит.

Следует также подчеркнуть, что право на перенос срока платежа является для налогоплательщика не абсолютным. Налогоплательщик может им воспользоваться только при определенных условиях.

Во-первых, закон оговаривает обстоятельства, которые полностью исключают саму возможность переноса срока платежа. В частности, срок уплаты налога не может быть изменен, если в отношении налогоплательщика возбуждено уголовное дело, связанное с нарушением налогового законодательства; если имеются достаточные основания полагать, что налогоплательщик воспользуется таким изменением для сокрытия своих денежных средств или иного имущества, подлежащего налогообложению. Не может быть изменен срок платежа и налогоплательщику, который ранее (в три предшествующих года) получал такую преференцию, но нарушил условия изменения срока уплаты налога или сбора.

Во-вторых, для изменения срока платежа у налогоплательщика должны быть достаточные причины для применения такого права. Только на основании соответствующих оснований органы, имеющие полномочия, могут принять решение об изменении срока платежа по налогам, сборам, пени и штрафам.

Налоговым законодательством РФ установлены две формы изменения срока уплаты налога, сбора, пени и штрафа и по каждой из этих форм существуют свои конкретные основания для такого изменения.

Наиболее часто применяемыми в налоговой практике являются отсрочка или рассрочка по уплате налога, сбора, пени и штрафа. Они представляют собой изменение срока уплаты платежа на период, не превышающий один год. На срок более одного года, но не свыше трех лет право предоставлять отсрочки или рассрочки по уплате федеральных налогов в части, зачисляемой в федеральный бюджет, имеет только Правительство РФ.

Отсрочка или рассрочка может быть предоставлена налогоплательщику только при наличии хотя бы одного из следующих оснований:

• — причинение ему ущерба в результате стихийного бедствия, технологической катастрофы или иных обстоятельств непреодолимой силы;
• — задержка налогоплательщику финансирования из бюджета или оплаты выполненного им государственного или муниципального заказа;
• — угроза возникновения признаков несостоятельности (банкротства) данного налогоплательщика в случае единовременной выплаты им налога;
• — имущественное положение физического лица, исключающее возможность единовременной уплаты налога (без учета имущества, на которое может быть обращено взыскание);
• — сезонный характер производства или реализации товаров (работ или услуг) налогоплательщиком;
• — наличие оснований, установленных ТК РФ в части налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через российскую таможенную границу.

При этом важно подчеркнуть, что даже при наличии указанных оснований налогоплательщик не всегда может получить отсрочку или рассрочку платежа. Как указано в НК РФ, должны иметься достаточные основания полагать, что в течение срока, на который предоставляется отсрочка или рассрочка, у налогоплательщика возникнет возможность уплаты соответствующего платежа. Кроме того, отсрочка или рассрочка платежа может быть предоставлена в определенных пределах. Для организаций сумма отсрочки или рассрочки не может превышать стоимости ее чистых активов, а для физических лиц — стоимости имущества, за исключением той его части, на которую может быть обращено взыскание.

В том случае, если отсрочка или рассрочка по уплате налога, сбора, пени и штрафа предоставлена на основании возможной угрозы банкротства налогоплательщика или невозможности единовременной уплаты налога, то на сумму задолженности начисляются проценты исходя из половины ставки рефинансирования Банка России. Во всех других случаях на сумму задолженности проценты не начисляются.

Налогоплательщик, имеющий основания для отсрочки или рассрочки налога, сбора, пени и штрафа обращается с заявлением о ее предоставлении с указанием обстоятельств и приложением необходимых документов. Заявление подастся в части уплаты федеральных налогов — в ФНС России, а в части региональных и местных налогов — в налоговые органы по месту нахождения или жительства налогоплательщика.

Совершенно иное экономическое содержание имеет вторая форма изменения срока уплаты налога — инвестиционный налоговый кредит. Получая такой кредит, налогоплательщик имеет возможность в течение конкретного срока и в определенных пределах уменьшать свои текущие платежи по налогу. В последующем полученные средства должны быть возвращены с поэтапной уплатой суммы кредита и начисленных процентов. Если отсрочка и рассрочка могут быть предоставлены по любым налогам, то инвестиционный налоговый кредит — только по налогу на прибыль организации, а также по региональным и местным налогам. Предоставляется инвестиционный налоговый кредит на срок от одного года до пяти лет. Решения о предоставлении инвестиционного налогового кредита принимаются соответствующими налоговыми органами.

Инвестиционный налоговый кредит дает налогоплательщику право уменьшать свои платежи по соответствующему налогу в течение всего срока действия договора о таком кредите.

По инвестиционному налоговому кредиту имеется одно немаловажное ограничение. Оно состоит в том, что суммы, на которые уменьшаются платежи по каждому налогу, не могут превышать 50% соответствующих платежей по этому налогу, определенных без наличия договоров об инвестиционном налоговом кредите.

Инвестиционный налоговый кредит, как видно из его названия, имеет цель помочь организации-налогоплательщику в осуществлении определенных видов инвестиционной деятельности. Поэтому его может получить лишь та организация, которая осуществляет хотя бы одно из следующих мероприятий:

• — научно-исследовательские, опытно-конструкторские работы либо техническое перевооружение собственного производства, в том числе направленное на создание рабочих мест для инвалидов или защиту окружающей среды от загрязнения промышленными отходами;
• — внедренческую или инновационную деятельность, в том числе создание или совершенствование применяемых технологий, создание новых видов сырья или материалов:
• — выполнение особо важного заказа по социально-экономическому развитию соответствующего региона или предоставление этой организацией особо важных услуг населению;
• — выполнение государственного оборонного заказа.

При проведении опытно-конструкторских, научно-исследовательских работ или технического перевооружения производства инвестиционный налоговый кредит предоставляется в размере 100% стоимости приобретенного этой организацией оборудования, используемого исключительно для указанных целей. Во всех остальных случаях размер кредита определяется по соглашению между налоговыми органами и заинтересованной в получении кредита организацией.

Инвестиционный налоговый кредит является для налогоплательщика платным. Поэтому договор об инвестиционном налоговом кредите должен содержать ставку процента, который не может быть менее половины и более трех четвертей ставки рефинансирования Банка России.

НК РФ предоставил право законодательным (представительным) органам власти субъектов РФ и местного самоуправления устанавливать, но региональным и местным налогам иные основания и условия предоставления инвестиционного налогового кредита, включая сроки его действия и ставки процентов на сумму кредита.

Такое же право в 2012 г. получили законодательные (представительные) органы власти субъектов РФ в части сумм налога на прибыль, подлежащих зачислению в бюджеты субъектов РФ.

Налогоплательщики имеют право обжаловать в установленном законом порядке ненормативные акты налоговых органов, а также действия (бездействие) их должностных лиц. Жалобы подаются в вышестоящий налоговый орган или в суд. По определению НК РФ действия по обжалованию могут быть двух видов: жалоба и апелляционная жалоба. Жалобой является обращение налогоплательщика в налоговый орган по обжалованию вступивших в силу актов налогового органа ненормативного характера, действий или бездействия его должностных лиц. Апелляционная жалоба представляет собой обжалование не вступивших в силу решений налогового органа о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Жалоба в вышестоящий налоговый орган может быть подана в течение одного года со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своих прав. Жалоба на вступившее в силу решение о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не обжалованное в апелляционном порядке, может быть подана также в течение одного года со дня вынесения обжалуемого решения. При этом следует иметь в виду, что подача жалобы в вышестоящий налоговый орган не может служить основанием для приостановления исполнения обжалуемого акта налогового органа или совершения обжалуемого действия его должностным лицом, за исключением случаев наличия достаточных оснований полагать, что указанный акт или указанное действие не соответствует законодательству РФ. В таком случае решение о приостановлении исполнения обжалуемого акта или совершения обжалуемого действия принимается вышестоящим налоговым органом.

В НК РФ изложен особый порядок обжалования налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган путем подачи апелляционной жалобы на принятые налоговым органом, но нс вступившие в силу решения о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В случае обжалования решения налогового органа в апелляционном порядке такое решение вступает в силу в части, не отмененной вышестоящим налоговым органом, и в нс обжалованной части. При этом оно вступает в силу со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по данной апелляционной жалобе. В том случае, если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, отменит решение нижестоящего налогового органа и примет новое решение, то данное решение вышестоящего налогового органа также вступает в силу со дня принятия. Если же вышестоящий налоговый орган оставит апелляционную жалобу без рассмотрения, то решение нижестоящего налогового органа вступает в силу со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения об оставлении апелляционной жалобы без рассмотрения, но не ранее истечения срока подачи апелляционной жалобы.

По итогам рассмотрения жалобы или апелляционной жалобы вышестоящий налоговый орган может принять следующие решения:

• — оставить жалобу или апелляционную жалобу без удовлетворения;
• — отменить акт налогового органа ненормативного характера;
• — отменить решение налогового органа полностью или частично;
• — отменить решение налогового органа полностью и принять по делу новое решение;
• — признать действия или бездействие должностных лиц налоговых органов незаконными и вынести решение по существу.

При этом НК РФ установлены конкретные сроки принятия решений по жалобе или апелляционной жалобе. Решение по жалобе или апелляционной жалобе на решение о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения должно быть принято вышестоящим налоговым органом в течение одного месяца со дня их получения. Вместе с тем указанный срок может быть продлен, но нс более чем на один месяц, руководителем налогового органа или его заместителем в двух случаях. Во-первых, для получения от нижестоящих налоговых органов документов или дополнительной информации, необходимых для рассмотрения этих жалоб. Во-вторых, при представлении налогоплательщиком, подавшим жалобу, дополнительных документов.

Решение по другим жалобам должно быть принято налоговым органом в течение 15 дней со дня их получения. Данный срок может быть продлен руководителем налогового органа или его заместителем не более чем на 15 дней для получения от нижестоящих налоговых органов документов или информации или при представлении лицом, подавшим жалобу, дополнительных документов.

Решение налогового органа по результатам рассмотрения жалобы или апелляционной жалобы должно быть вручено или направлено подавшему их лицу в течение трех дней со дня его принятия.

Акты налоговых органов ненормативного характера, а также действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган. Они могут быть обжалованы в судебном порядке также в случае, если решение по жалобе или по апелляционной жалобе не принято вышестоящим налоговым органом в установленные Кодексом сроки.

Налогоплательщики — организации и индивидуальные предприниматели подают исковое заявление в арбитражный суд, налогоплательщики — физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, — в суд общей юрисдикции.

Налогоплательщики могут получать, в том числе и в письменной форме, от налоговых органов по месту их учета следующую бесплатную информацию:

• — о действующих в стране налогах;
• — о законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах;
• — о правах и обязанностях налогоплательщиков, о полномочиях налоговых органов и их должностных лиц;
• — о порядке исчисления и уплаты налогов и сборов.

Налогоплательщики имеют также право на осуществление совместной с налоговыми органами сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам, а также на получение акта указанной сверки.

Кроме того, налогоплательщикам предоставлено право получать от налоговых органов формы налоговых деклараций и расчетов по отдельным видам налогов и разъяснения о порядке их заполнения.

Как уже говорилось ранее, в случае излишне уплаченного налогоплательщиком налога или сбора, а также излишне взысканного с него налога или сбора налоговый орган обязан зачесть указанную сумму переплаты либо вернуть се налогоплательщику. А налогоплательщик в соответствии с НК РФ имеет право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов.

Достаточно широкие права и полномочия предоставлены плательщикам налогов и сборов при осуществлении налоговыми органами камеральных и выездных проверок. Они, в частности, имеют право: представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок; присутствовать при проведении выездной налоговой проверки; получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговых уведомлений и требований об уплате налогов и сборов.

Начиная с 2013 г. налогоплательщики, представляющие в налоговый орган пояснения об ошибках в налоговой декларации, о противоречиях в представленных ими документах, об изменениях показателей в уточненной налоговой декларации, в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, а также размер полученного убытка, получили право дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового или бухгалтерского учета и другие документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию.

Немаловажное значение имеют также предоставленные налогоплательщикам полномочия требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения законодательства о налогах при совершении ими действий в отношении этих лиц. При этом плательщики налогов и сборов вправе не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов и должностных лиц, нс соответствующие НК РФ и другим федеральным законам, а также требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения налоговой тайны. Они имеют также право на возмещение налоговыми и таможенными органами в полном объеме убытков, причиненных их незаконными решениями, а также незаконными действиями (бездействием) должностных лиц этих органов.

Важнейшее право налогоплательщиков — непосредственное участие в процессе рассмотрения материалов налоговых проверок и других актов налоговых органов.

Начиная с 1 января 2012 г. российские налогоплательщики, отнесенные к категории крупнейших, получили право подать заявление на заключение соглашения о ценообразовании. Подобное соглашение определяет порядок применения цен или методы определения цен по контролируемой сделке. При этом законом предусмотрена возможность заключения многостороннего соглашения о ценообразовании в части внешнеторговой сделки. Оно может быть заключено при условии, что стороной сделки является налоговый резидент иностранного государства, с которым заключен договор об избежании двойного налогообложения.

В законе установлен обязательный для его участников перечень вопросов, которые должны быть отражены в соглашении о ценообразовании. Важнейшими из них являются следующие:

• — виды и перечни контролируемых сделок, а также товаров, работ и услуг, в отношении которых заключается соглашение;
• — порядок определения цен или описание и порядок применения методик ценообразования для целей налогообложения;
• — перечень источников информации, используемых при определении соответствия цен, примененных в сделках, условиям соглашения;
• — перечень, порядок и сроки представления документов, подтверждающих исполнение условий соглашения.

Соглашение может быть заключено по одной либо нескольким сделкам, имеющим один и тот же предмет, на срок, не превышающий трех лет с возможностью продления на последующие два года. Соглашение о ценообразовании вступает в силу с 1 января календарного года, следующего за годом, в котором оно было подписано, если иные сроки не предусмотрены непосредственно в соглашении.

Для подписания соглашения о ценообразовании налогоплательщик должен представить в ФНС России соответствующее заявление с приложением проекта соглашения и необходимых документов, имеющих значение при заключении соглашения. Указанные заявление и документы должны быть рассмотрены в срок не более шести месяцев со дня их получения с возможностью продления данного срока до девяти месяцев.

По результатам рассмотрения заявления и документов ФНС России может принять одно из трех возможных решений:

• 1) о заключении соглашения;
• 2) мотивированный отказ от заключения соглашения;
• 3) о необходимости доработки проекта соглашения.

Соответствующее решение должно быть направлено налогоплательщику в течение пяти дней с даты его принятия.

Проверку исполнения налогоплательщиком соглашения о ценообразовании осуществляет ФНС России. Если в ходе проверки установлено, что налогоплательщиком соблюдаются условия соглашения о ценообразовании, то ФНС России не вправе принимать решение о доначислении налогов, пеней и штрафов в отношении тех контролируемых сделок, цены по которым или методы их определения были согласованы в соглашении.

Действие соглашения может быть прекращено в следующих случаях:

• — по истечении срока его действия;
• — по решению руководителя ФНС России при нарушении налогоплательщиком соглашения, повлекшем за собой неполную уплату налогов;
• — по соглашению сторон или по решению суда.

Законом установлено еще одно важнейшее положение.

В случае изменения налогового законодательства в части регулирования отношений, возникающих при заключении соглашения о ценообразовании, условия заключенного соглашения остаются неизменными.