Учетно-аналитические аспекты управления финансовыми результатами деятельности организации

Актуальность темы

исследования. Создание и совершенствование эффективных методов управления требуют разработки и внедрения в практической работе организаций принципиально новых идей в сфере информационного обеспечения, поскольку любое управление невозможно представить себе без информации. Данные меры приобретают особую актуальность в системе управления финансовыми результатами.

Многообразие факторов, влияющих на финансовые результаты, предполагает наличие сложной диверсифицированной структуры информационного обеспечения, необходимой для принятия качественных управленческих решений. На современных коммерческих предприятиях основным элементом такого информационного обеспечения является учетно-аналитическая система.

Отказ от административно-командных методов и форм регулирования хозяйственной жизни создал условия для более детального и углубленного изучения систем учета и анализа с точки зрения использования их данных в управлении экономическим субъектом, в том числе и в управлении финансовыми результатами. С этой позиции положительной является тенденция приближения отечественного учетного законодательства к зарубежным стандартам, а также внедрение в отечественный учет управленческих элементов.

Вместе с тем следует отметить, что некоторые учетно-аналитические проблемы в системе управления финансовыми результатами остаются до сих пор не решенными. Многообразие видов учета, возникших в последнее время, их непростая практическая адаптация и взаимодействие между собой, а также в значительной степени неадекватное понимание их роли со стороны хозяйствующих субъектов может привести к дискредитации управленческих учетных функций. Как следствие, методы, принципы и способы формирования информации, присутствующие во всех видах учета, чрезвычайно усложняют и без того сложную систему управления финансовыми результатами организации.

Также в настоящее время в условиях российской экономики функционирует значительное количество предприятий, финансовое положение которых близко к критическому. Такое положение дел часто обусловлено проблемами денежного обращения, когда даже при положительном финансовом результате предприятие не располагает необходимыми оборотными средствами.

Возможным выходом из сложившейся обстановки является проведение эффективной политики в сфере управления финансовыми результатами путем принятия рациональных управленческих решений на основе точных (математических, статистических) методов с использованием принципов управленческого учета в качестве основы единой информационной базы. Обеспечением таких управленческих решений являются такие элементы управления финансовыми результатами, как оперативный учет, внутренняя отчетность, система бюджетов, анализ безубыточности для обоснования управленческих решений.

Цель и задачи исследования

Целью диссертационного исследования явилось обобщение теоретических разработок и практического опыта организации систем учета и анализа финансовых результатов, а также разработка методических, методологических и практических рекомендаций по совершенствованию учетно-аналитической информации в целях эффективного управления финансовыми результатами деятельности организаций.

Достижение поставленной цели предполагает необходимость:

— выявления и раскрытия значения и содержания учетно-аналитической информации в управлении финансовыми результатами деятельности организации;

— определения факторов, влияющих на финансовые результаты деятельности организации, а также изучения классификационных признаков информации и принципов, необходимых для принятия управленческих решений в части финансовых результатов;

— определение и обоснование влияния многообразия видов учета и анализа, как основополагающих функций управления, на конечное значение финансового результата, а также определение их роли и значения в управлении финансовыми результатами.

— внесение предложений по совершенствованию систем учета в целях разработки бюджетов доходов и расходов деятельности организации;

— исследование возможности оптимизации финансовых результатов при помощи приемов и методов анализа безубыточности;

— внесение предложений по совершенствованию действующей системы расчета точки безубыточности.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования явились организационно-методические проблемы систем учета и анализа доходов и расходов организаций на основе требований рыночной экономики в России.

Объектом исследования была выбрана действующая практика определения доходов и расходов промышленных организаций Республики Татарстан. Использованы бухгалтерская и статистическая отчетность, данные финансово-хозяйственной деятельности ОАО «Казанькомпрессормаш», ООО «Эдельвейс-М» и ОАО «Сантехприбор».

Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретической и методологической основой исследования послужили труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам бухгалтерского управленческого, налогового и оперативного учета, а также экономического анализа доходов и расходов организации. В работе использованы нормативные документы и законодательные акты по ведению бухгалтерского учета, а также международные стандарты финансовой отчетности.

Следует признать, что проблемы совершенствования учета в системе управления финансовыми результатами, особенно в условиях развития рыночных отношений, постоянно находились в центре внимания науки и практики. Большой вклад в разработку этих проблем внесли как зарубежные так и отечественные ученные.

Проблемам формирования, содержания и организации учетной информации в целях управления финансовыми результатами посвящены труды зарубежных ученых: Л. Лпчерча, Дж. К. Ван Хорна, К. Друри, Г. Зайхта, Э. Майера, Р. Манна, Д. Фостера, П. Фридмана, Э. С. Хендриксена, Ч. Т. Хорнгрена, А. Хоскинга, Г. Шмалена и других. В нашей стране те же проблемы разработаны в трудах П. С. Безруких, С. А. Бороненковой, М. А. Бахрушиной, K.M. Гарифуллина, В. А. Ерофеевой, А. П. Зудилина, В. Б. Ивашкевича, В. Э. Кэримова, А. Ф. Мухина, С. А. Николаевой, В. Д. Новодворского, В. Ф. Палия, С. С. Сатубалдина, С. А. Стукова, В. И. Ткача, М. В. Ткача, Н. Г. Чумаченко, А. Д. Шеремета и других.

Проблемам содержания и понятия оперативного учета посвящены труды И. И. Каракоза, П. И. Савичева, В. И. Стражева.

Проблемами взаимосвязи бухгалтерского учета и процесса бюджетирования занимались H.A. Ермакова, К. В. Щиборщ и прочие.

Методика исследования основывалась на изучении и обобщении накопленных знаний и опыта в отечественной и зарубежной практике, на оценке зарубежных и отечественных учетных систем, выполнении расчетно-аналитических работ по реальным данным и применении статистического и математического инструментария, специальных экономических приемов, прикладных компьютерных бухгалтерских программ. В процессе исследования применялись следующие методы: расчетно-вариантный, балансовый, статистический, группировки и сравнения, абстрактно-логический, моделирования, экономико-математический и экспериментальный методы.

Статистический метод позволил применить в работе корреляционно-регрессионный анализ изучаемых явлений. Результатом использования расчетно-вариантного метода является составление нескольких вариантов соотношения затрат и результатов и выбор оптимального варианта, удовлетворяющего потребностям предприятия. Экономико-математический метод и метод моделирования позволили произвести оптимизацию модели анализа безубыточности с точки зрения влияния налогов. Абстрактно-логический метод нашел свое применение в изучении подходов к анализу безубыточности. Балансовый метод позволил выявить взаимосвязь между системой бюджетов и учета.

Научная новизна диссертации. Научная новизна диссертации заключается в постановке, теоретическом и практическом обосновании и решении проблем, связанных с совершенствованием учета и анализа финансовых результатов деятельности предприятия в целях получения информации, необходимой для принятия управленческих решений.

Основные результаты исследования, составляющие научную новизну диссертации:

— Разработана классификация информации, необходимой для целей управления финансовыми результатами организации, определены критерии и принципы систематизации учетно-аналитической информации, как особого рода внутренней экономической информации для целей управления.

— Обоснована необходимость выделения налогового управления как отдельного направления в системе управления финансовыми результатами, представляющего собой применение разнообразных методов оптимизации налогообложения при четком соблюдении налогового законодательства.

— Обоснована необходимость применения методов оперативного учета в целях управления финансовыми результатами, обозначены его объекты, а также предложены формы внутренней оперативной отчетности для целей управления денежными потоками предприятия.

— Предложена система субсчетов к действующим счетам финансового учета доходов и расходов для реализации взаимосвязи бухгалтерского учета и модели бюджетирования.

— Обосновано применение методов анализа безубыточности для управления финансовыми результатами, определен круг проблем, связанных с его проведением, и предложены пути их решения.

— Обосновано применение математических методов разделения затрат на постоянные и переменные части как основной стадии проведения анализа безубыточности, разработан метод разделения затрат на постоянные и переменные части, основанный на математических вычислениях.

— Обосновано влияние налогов на расчет точки безубыточности, и предложены математические модели анализа безубыточности с учетом влияния прямых и косвенных налогов в целях управления финансовыми результатами деятельности организации.

Практическая значимость. Практическая значимость диссертации заключается в том, что использование ее теоретических положений и практическая реализация результатов исследования способствуют возможности совершенствования системы учета и анализа финансовых результатов деятельности компаний. Практические разработки, содержащиеся в диссертации, могут быть использованы на предприятиях различных отраслей промышленности для обоснования управленческих решений по оптимизации финансовых результатов и повышения эффективности управления предприятиями в целом.

Апробация и внедрение результатов исследования. В процессе проведения научно-исследовательских работ и практической реализации результатов исследования применялись разные формы апробации результатов, объясняющие достоверность полученных результатов: наблюдение, характеристика полученных данных, математический анализ, обработка результатов. Основные положения диссертации отражены в семи научных публикациях.

Объем и структура работы. Структура работы определена целями и задачами исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка литературы, включающего 184 наименования. Работа изложена на 235 страницах текста, включая 16 таблиц, 10 рисунков, список литературы, а также 29 приложений.

Заключение

.

Результаты проведенного исследования учетно-аналитических аспектов управления финансовыми результатами позволяют сделать соответствующие выводы и предложения:

1) Управления финансовыми результатами — это сложный и многогранный процесс, который зависит от влияния многих факторов. Всех их можно разделить на экономические, социальные, технические, правовые и политические факторы влияния.

В то же время эффективность управления финансовыми результатами во многом определяется наличием соответствующей информационной базы, которая помогает идентифицировать каждый из названных факторов. Таким образом, информационное обеспечение в управлении можно считать первичным звеном в функциональной цепи: информация — решение — действие.

Несмотря на то, что из всей совокупности информации, необходимой для управления финансовыми результатами, в экономической литературе отдается предпочтение лишь экономической информации, другие ее виды также необходимы. Это особенно актуально в последнее время, когда в условиях эволюции рыночных отношений управление, основанное лишь на финансово-экономических показателях, является неэффективным.

2) Разнообразие видов факторов, влияющих на управление финансовыми результатами, а, следовательно, и разнообразие информации, необходимой для идентификации этих факторов, создают реальную подоплеку для их систематизации и классификации. Основными признаками разработанной классификации являются:

— Деление информации на внутреннюю и внешнюю, что следует из выделения в экономической теории микро и макроуровня в экономике. Естественно, что требования, предъявляемые к информации на данных уровнях, а также ее влияние на деятельность организации и отдельные характеристики будут существенно отличаться.

— Деление внутренней и внешней информации на экономическую и не экономическую, что предполагает выделение из совокупности факторов влияния факторов не экономического содержания. Как уже отмечалось, они имеют такое же существенное значение, как и экономические.

— Деление внутренней экономической информации на функциональную, структурную и смешанную. Структурный признак означает, что экономическая информация для целей управления финансовыми результатами формируется в соответствующих структурных подразделениях организации, отражающих весь ход производственно-хозяйственного процесса. Поскольку финансовый результат организации является конечным результатом деятельности предприятия, то работа каждого подразделения будет влиять на его величину. Смешанный признак означает, что доминирующая роль экономической сферы деятельности предприятия пронизывает и другие сферы. В связи с этим возможны такие варианты информации как социально-экономическая, технико-экономическая и т. д.

— Деление внутренней функциональной экономической информации на плановую, учетную и аналитическую.

3) Система учета является важнейшей частью внутренней экономической информации. В то же время следует иметь в виду многообразие количества видов учета, каждый из которых в определенной степени может влиять на управление финансовыми результатами. Особенности ведения отечественного бизнеса, правила делового оборота, действующее учетное законодательство, а также его сближение с международными нормами привели к формированию различных принципов, методов построения и представления информации в разных системах учета.

В целях упорядочивания этих принципов и методов были предложены критерии и принципы систематизации информации в разных системах учета. В работе представлены следующие критерии: «порядок и способы признания доходов и расходов», «группировка и классификация доходов», «группировка и классификация расходов», «степень охвата доходов и расходов», «порядок и сроки раскрытия информации о доходах и расходах», «обеспечение точности и достоверности данных», «способы организации учета» и «порядок определения финансовых результатов».

Также для взаимосвязи разных видов учета была предложена детализированная схема управления финансовыми результатами в функциональном разрезе, отображающая разнообразие видов учета и их взаимосвязь между собой.

4) Сравнительный анализ норм международного законодательства (Международные стандарты финансовой отчетности) с требованиями отечественных нормативных актов позволил сделать несколько противоречивые выводы.

С одной стороны, видны колоссальные усилия отечественных государственных органов перевести учет финансовых результатов на международные правила. В этой связи были приняты два важнейших положения по бухгалтерскому учету в части отражения доходов и расходов, которые почти полностью похожи на свои аналоги за рубежом. Также были приняты ряд концепций и программ реформирования отечественного учета.

С другой стороны в российских ПБУ все же сохраняется жесткое нормативное регулирование многих вопросов касающихся учета финансовых результатов предприятия. Если в западных стандартах многие учетные вопросы зависят от профессионального мнения бухгалтера, его добросовестности и компетенции, то отечественный учет изобилует жесткими нормативами и директивами, установленные государством. Уже только это различает отечественные и международные стандарты, так как фискальная направленность всего учета на лицо.

5) Введение в учетную практику налогового учета также внесло определенные коррективы в формирование финансовых результатов организации. Анализ текущей ситуации показал, что в отечественном налоговом законодательстве отсутствует цивилизованный подход к налогообложению прибыли. Многие положения отечественного налогового законодательства не имеют ничего общего с экономической подоплекой.

Именно поэтому, сегодня налоги, как факторы влияния на финансовый результат экономического субъекта, становятся весьма актуальной проблемой для коммерческой организации: такое положение дел существенно усложняет управление финансовыми результатами. Отсюда следует вывод о том, что необходимо внедрение полноценного налогового управления, основной задачей которого является минимизация налогового бремени на предприятии.

Основными концептуальными основами налогового управления являются:

— Необходимо определить те налоги, величина которых существенно влияет на финансовые результаты предприятия.

— Влияние найденных налогов необходимо точно определить в общем финансовом плане предприятия. В данном случае имеется в виду то, что многие управленческие решения менеджеров, направленные на извлечение выгоды, принимаются без учета влияния налогов. В результате полученная рентабельность не оправдывает надежд руководящего состава организации.

— Проведя анализ влияния налогов необходимо ответить на вопрос, что необходимо сделать, чтобы их влияние стало минимально? На наш взгляд решение данного вопроса лежит в плоскости трех аспектов: правового, временного и документационного. •.

6) Отличительной особенностью управления, в том числе управления финансовыми результатами является оперативность принимаемых решений. Однако традиционные методы бухгалтерского и налогового учета не в состоянии во многих случаях оперативно формировать информацию о финансовых результатах, а также, что не маловажно, следить за движением денежных потоков предприятия. Для решения этой задачи предлагается использование средств и методов оперативного учета, который представляет собой первичное звено в общей системе учета для целей управления финансовыми результатами предприятия. В то же время оперативный учет является основой для учета управленческого. При всех различиях между управленческим и бухгалтерским учетом, они существуют над единым информационным полем. Основным инструментом формирования этого информационного поля является именно оперативный учет.

Для реализации задачи внедрения оперативного учета финансовых результатов были определены его' основные объекты: учет доходов и учет расходов. Учет доходов подразделяется на учет реализации готовой продукции и учет расчетов с покупателями и заказчиками. Учет расходов включает в себя: учет расходов по элементам.

7) Главным отличием оперативного учета от традиционного бухгалтерского является то, что в нем при необходимости могут отражаться и отдельные элементы операции до ее окончания, что предполагает использование инструментов прогнозирования. По нашему мнению, оперативный учет финансовых результатов организации представляет собой систему быстрого сбора, регистрации и обобщения информации о доходах и расходах предприятия в целях управления, с использованием элементов планирования и составления оперативной внутренней отчетности, а также выявления факторов, влияющих на финансовые результаты фирмы. Таким образом, методы оперативного учета можно использовать и в решении проблемы взаимосвязи материального и денежного баланса организации. Для этого в работе был представлен специальный регистр «Ведомость выполнения договорных обязательств в разрезе покупателей». Данная ведомость позволяет оперативно определять задолженности покупателей в разрезе договоров по следующим показателям:

— общей сумме договора;

— разницы между суммой выполненных обязательств по договору и оплаченной покупателем суммы по договору;

— разницы между общей суммой договора и оплаченной покупателем суммы по договору;

— оплаченной покупателем суммы договора в разрезе сроков платежей.

По нашему мнению данный регистр может помочь руководству предприятия в прогнозировании денежных потоков предприятия.

8) Важным моментом в управлении финансовыми результатами организации является элемент внутренней отчетности, которая представляет собой информацию, получаемую в порядке обобщения данных учета и являющуюся совокупностью показателей выполнения планов, состава и состояния ресурсов предприятия и его звеньев и результатов их работы за определенный отчетный период. Внутренняя отчетность предприятия, применительно к финансовым результатам, должна учитывать многофакторность влияния на его величину. В этой связи в работе выделены основные отделы организации, информация которых будут влиять на составление внутренней финансовой отчетности:

— информация о материально-техническом обеспечении;

— информация об основном производстве;

— информация о сбыте готовой продукции.

Отделом сбыта готовой продукции должна периодически составляться ведомость реализации продукции в разрезе покупателей. В этом документе руководство организации может найти информацию о том, сколько и какой продукции было отгружено покупателю, а также, сколько покупатель ее оплатил.

Аналогично, отделом материально-технического обеспечения должна периодически составляться ведомость расчетов с поставщиками материалов, работ и услуг.

9) Разработка регулярных производственных и финансовых планов (бюджетов) является важнейшей составляющей планово-аналитической работы компаний всех без исключения отраслей экономики. Однако, бюджетное планирование до сих пор остается слабым местом управления бизнесом российских предприятий промышленности, торговли, банковской сферы, страхования. Основными проблемами в этой области являются:

— недостаточное применение методов управленческого учета;

— сложности сочетания всех видов учета на предприятии;

— сложности контролирования выполнения бюджетов по причине несовершенства информационной базы;

— низкая информативность управленческого учета по причине его субъективности.

Решению последней проблемы в отечественной практике было посвящено множество трудов, результатом которых явилась разработка специальных счетов для управленческого учета.

Со своей стороны для решения этой проблемы мы предлагаем использовать идею добавления к действующим счетам бухгалтерского учета (отражающих состояние доходов и расходов) специальных субсчетов: вид налоговой деятельности, вид деятельности, центр ответственности, вид изделий (работ, услуг), вид затрат, поведение затрат. Количество, качество, а также порядок формирования дополнительных субсчетов должно определяться потребностями руководства. Таким образом, добавление дополнительных субсчетов позволило бы формировать и контролировать бюджеты доходов и расходов предприятия.

10) Для предприятия часто имеют место экономические ситуации, связанные с колебаниями загрузки производственных мощностей, что влечет за собой изменение объема производства и продаж. Это, в свою очередь, существенно влияет на себестоимость продукции и, следовательно, на финансовые результаты. Для решения задач такого плана необходимо использовать элементы анализа безубыточности. Однако сложности, возникающие уже на подготовительной стадии этого анализа, существенно усложняют его проведение. Также немаловажным аспектом является рациональное соотношение точности, представляемой экономическим подходом к анализу безубыточности, и простоты — бухгалтерским.

Следует отметить, что несомненные достоинства бухгалтерского подхода нашли свое повсеместное отражение на практике, тогда как экономический подход не применяется вообще по причине сложности описания кривых доходов и расходов точными математическими уравнениями.

В связи с этим в работе была представлена попытка разрешения этой проблемы путем применения кубической корреляции. Суть метода состоит в том, чтобы выразить экономическую модель поведения доходов и расходов через уравнение кубической функции. Приведенные кубические уравнения кривых доходов и расходов достаточно точно описывают экономическую модель.

В то же время необходимо отметить, что полномасштабное практическое применение данной разработки затруднено и требует дополнительной научной проработки.

11) Ключевой проблемой при подготовке к проведению анализа безубыточности является разделение затрат на постоянные и переменные части. К сожалению, при решении конкретных управленческих задач этот момент упускается из виду. Мы считаем такой подход несколько ошибочным, так как от деления затрат зависит точность результата решения управленческой задачи. В экономической литературе, еще советских времен, были приведены несколько методов разделения затрат, которые можно условно поделить на две группы: математико-статистические и эмпирические. В диссертационной работе были подвергнуты анализу методы первой группы, так как эмпирические способы разделения затрат по нашему мнению субъективны и не обеспечивают достаточную точность данных.

Наряду с уже имеющимися математическими методами разделения затрат в работе был предложен собственный метод разделения, основанный на математических принципах расчета. При этом критерием, определяющим характер метода, является стремление к соотношению простоты расчетов и точности результатов.

12) Заключительной фазой проведения анализа безубыточности является расчет самой точки нулевой прибыли. В экономической литературе представлено множество из них. Примечательно то, что каждый из методов расчета учитывает какой-либо из факторов, влияющих на расчет точки нулевой прибыли. По нашему мнению все они могут быть разделены на две большие группы: факторы, по зависящим от организации причинам и факторы по независящим причинам. В экономической литературе традиционно уделяется большое внимание именно первой группе факторов. Сюда можно отнести факторы затрат на производство продукции, цен на реализуемую продукцию и т. д.

Факторы второй группы на первый взгляд менее заметны и их влияние становится заметным лишь в процессе деятельности предприятия. К таким факторам можно отнести налоги. Ситуация, когда в отсутствие четкой налоговой концепции на предприятии принимаются неоправданные управленческие решения, является распространенной. Все это приводит к финансовым потерям уже в процессе реализации принятого решения. К тому же актуальность данной темы возрастает с учетом не совсем адекватных тенденций, происходящих сегодня в отечественном налоговом законодательстве.

В связи с этим в работе были предложены формулы расчета точки безубыточности с учетом влияния основных налогов: налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и единого социального налога. Также даны рекомендации по поводу обоснованности применения специальных налоговых режимов.