Теоретические основы аудита учета финансовых результатов

Цель, задачи, источники аудиторских доказательств и нормативная база

Цель аудита учета финансовых результатов — сформировать мнение о достоверности конечного финансового результата и бухгалтерской отчетности по финансовым результатам [13, с. 45].

Рисунок 1. Задачи достижения цели проверки финансовых результатов и их использования.

Объектом проверки финансовых результатов является бухгалтерская прибыль (убыток), представляющая собой конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по правилам, принятым в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации [3]. Формирование финансового результата деятельности организации приводится в Отчете о прибылях и убытках (ф. № 2). Источниками информации для проверки являются ежемесячные данные о выручке от реализации продукции (работ, услуг), о выручке от прочей реализации, внереализационных результатах;

письменные разъяснения о существенных изменениях в движении средств за какой-либо месяц;

ежемесячные данные о расходах и затратах на реализацию продукции (работ, услуг), прочей реализации и внереализационных результатах;

письменные разъяснения в случае существенных изменений в движении средств за отдельные месяцы;

документы, подтверждающие происхождение прочих доходов;

плановые калькуляции себестоимости единицы продукции;

документы, подтверждающие убытки и финансовые санкции, списание убытков;

журналы-ордера по учету финансовых результатов;

книга «Журнал-Главная»;

бухгалтерская отчетность.

В настоящее время регулирование аудиторской деятельности в Российской Федерации осуществляется в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об осуществлении аудиторской деятельности», а также рядом нормативных правовых актов, подготовленных и утвержденных во исполнение указанных Законов. Детальная аудиторская проверка правильности определения финансовых результатов хозяйственной деятельности экономического субъекта значительно отличается от проверки балансовых статей активов и обязательств организации. Финансовый результат включает результат всех операций, сгруппированных по соответствующим категориям доходов и расходов за отчетный период.

Таблица 1. Перечень нормативных актов, на основании которых организуется бухгалтерский учет финансовых результатов

При планировании аудита следует выделить следующие основные этапы:

Рисунок 2. Основные этапы планирования аудита

На этапе предварительного планирования аудитор должен ознакомиться с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта.

К этапу предварительного планирования аудита арендных отношений можно отнести:

• — сбор информации о специфике и условиях бизнеса экономического субъекта (в том числе о его аффилированных лицах);
• — анализ финансового состояния экономического субъекта и предварительное определение применимости допущения о непрерывности его деятельности;
• — знакомство с системами бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
• — предварительную оценку аудиторского риска;
• — предварительную оценку трудозатрат на проведение аудита и формирование аудиторской группы;
• — определение задач и общей стратегии проверки.

Цель предварительного планирования — оценка возможности проведения аудита и принятие решения о предполагаемых масштабах и продолжительности проверки. Условно этот этап можно разделить на две стадии: до принятия решения о проведении аудита и подписания договора с клиентом и после подписания договора.

По итогам данного этапа может быть принято решение о невозможности проведения аудита, если определенный на стадии предварительного планирования объем проверки не соответствует возможностям аудиторской фирмы либо руководство организации не предоставляет необходимые для проверки документы.

На этапе предварительного планирования аудитору необходимо проводить аналитические процедуры с элементами анализа финансового состояния экономического субъекта, направленные на определение объема предстоящей проверки и выявление областей учета, требующих повышенного внимания аудитора. Кроме того, с помощью аналитических процедур аудитор определяет вероятность банкротства организации и применимость допущения о непрерывности деятельности.

В процессе предварительного планирования наибольшее распространение получили следующие процедуры финансового анализа:

проверка показателей бухгалтерской отчетности на наличие арифметических ошибок;

вертикальный анализ бухгалтерской отчетности, который состоит в определении доли укрупненных статей в общем итоге (валюте баланса) и в итоге соответствующего раздела баланса;

горизонтальный анализ бухгалтерской отчетности, который заключается в расчете абсолютных и относительных отклонений значений статей отчетности для оценки отклонений показателей в динамике и определения существенности этих отклонений;

расчет основных финансовых коэффициентов и оценка их в динамике;

сравнение показателей отчетности экономического субъекта с данными по соответствующей отрасли;

сопоставление данных отчетности с прогнозными (плановыми) показателями.

На стадии предварительного планирования весьма важно оценить системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, так как их состояние считается одним из главных факторов, влияющих на возможность проведения аудита и объем трудозатрат.

Далее, аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки. Общий план должен служить руководством в осуществлении программы удита.

При разработке общего плана аудита предприятия аудитору необходимо принимать во внимание:

• а) деятельность аудируемого лица, в том числе:
  • * общие экономические факторы и условия в отрасли, влияющие на деятельность аудируемого лица;
  • * особенности аудируемого лица, его деятельности, финансовое состояние, требования к его финансовой (бухгалтерской) или иной отчетности, включая изменения, произошедшие с даты предшествующего аудита;
  • * общий уровень компетентности руководства;
• б) системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
• в) риск и существенность;
• г) характер, временные рамки и объем процедур;
• д) координацию и направление работы, текущий контроль и проверку выполненной работы;
• е) прочие аспекты.

На базе общего плана аудита в аудиторских фирмах разрабатывают программу аудита, которая определяет характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита.

В процессе подготовки программы аудита аудитор обязан принимать во внимание полученные им оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, а также требуемый уровень уверенности, который должен быть обеспечен при процедурах проверки по существу, временные рамки тестов средств контроля и процедур проверки по существу, координацию любой помощи, которую предполагается получить от аудируемого лица, а также привлечение других аудиторов или экспертов.

Общий план аудита и программа аудита должны по мере необходимости уточняться и пересматриваться в ходе аудита. По окончании процесса планирования аудита общий план и программа аудита должны быть документально оформлены в установленном порядке.

Финансовый результат — это конечный экономический итог деятельности предприятия, который выражается в виде прибыли или убытка. Согласно «Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» и другим российским стандартам, прибыли и убытки от хозяйственных операций выявляются путем соотнесения доходов и расходов по этим операциям за один и тот же период.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах и расходах коммерческих организаций определены положениями по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) и «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденными приказами Минфина России от 06.05.99 N 32н и N 33н соответственно.

Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденные приказом Минфина РФ от 06.05.99, признают доходами увеличение, а расходами — уменьшение экономических выгод в результате поступления или выбытия активов, а также погашения или возникновения обязательств, приводящие к соответствующим изменениям капитала организации. В указанных актах нормативного регулирования приводится группировка доходов и расходов для отражения их в бухгалтерском учете и отчетности, дается их определение и порядок признания в учете.

Таким образом, основной целью аудиторской проверки финансовых результатов является установление достоверности данных бухгалтерского учета финансовых результатов. Источниками аудиторской проверки выступают первичные документы, регистры синтетического и аналитического учета, бухгалтерская и налоговая отчетность.