Учёт расчётов по налогу на прибыль

Налог на прибыль (НП) регламентируется 25 главой НК РФ. Ставка налога на прибыль 20%, но может быть изменена при изменении законодательства. Бухгалтерский учёт налога на прибыль регламентируется ПБУ 18/02 «Учёт расчётов по налогу на прибыль организации».

Бухгалтерская и налогооблагаемая прибыли определяются по разным правилам, поэтому эти показатели могут не равняться друг другу. Между ними может быть разница.

Постоянные разницы (ПР) — это доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль отчётного периода и исключаемые из расчёта налоговой базы по налогу на прибыль как отчётного, так и последующих отчётных периодов.

Постоянные разницы возникают в результате:

• 1. превышения фактических расходов над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по которым есть нормы. Например, представительские расходы, расходы по ГСМ и т. д.;
• 2. непризнания для целей налогообложения расходов, связанных с передачей имущества в дар (на безвозмездной основе);
• 3. непризнания для целей налогообложения убытка, связанного с появлением разницы между оценочной стоимостью имущества при внесении его в уставный капитал другой организации и согласованной между учредителями стоимостью этого имущества, по которой её принимают в качестве вклада в уставный капитал;
• 4. прочие аналогичные различия.

Вычитаемые временные разницы (ВВР) возникают, если расходы в бухгалтерском учёте признаются раньше (больше), чем в налоговом, а доходы позже. Эти разницы приводят к уменьшению налога на прибыль в будущих периодах. Вычитаемые временные разницы возникают, если:

• 1. фирма, использующая кассовый метод в целях налогообложения, начисляла расходы, но фактически их не оплачивала;
• 2. сумма начисленных расходов (например, амортизация основных средств) в бухгалтерском учёте больше, чем в налоговом;
• 3. убыток прошлого периода не был использован в этом году и перенесён на будущее;
• 4. в текущем году произошла переплата налога на прибыль, и налоговый инспектор зачислил его в счёт будущих платежей;
• 5. применены разные способы признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданной продукции в отчётном периоде для целей бухгалтерского и налогового учёта;
• 6. другие аналогичные различия.

Налогооблагаемые временные разницы (НВР) приводят к увеличению налога на прибыль в последующих отчётных периодах и уменьшению текущего налога на прибыль.

Налогооблагаемые временные разницы возникают в случаях, когда:

• 1. организация начисляла выручку от продажи товаров, но фактически деньги не получила (для тех, кто использует кассовый метод определения выручки для целей налогообложения);
• 2. сумма начисленных расходов (например, амортизация основных средств) в налоговом учёте больше, чем в бухгалтерском;
• 3. если есть отсрочка или рассрочка по уплате налога на прибыль;
• 4. прочие аналогичные различия.

Постоянные разницы приводят к образованию постоянного налогового обязательства — это сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчётном периоде. Постоянные разницы могут приводить также к образованию постоянного налогового актива — это сумма налога, который приводит к уменьшению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.

Вычитаемые временные разницы приводят к образованию отложенного налогового актива — это часть отложенного налога на прибыль (ОНП), которая должна уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующий за отчётным или в последующих отчётных периодах.

Рассмотрим на примере формирование отложенного налогового актива.

Приобретён объект основных средств стоимостью 150 000 руб. В учётной политике организации амортизация этого объекта и в целях бухгалтерского, и в целях налогового учёта производится линейным способом.

Ситуация А: в бухгалтерском учёте срок полезного использования 3 года, а в налоговом — 5 лет Формирование вычитаемых временных разниц и отложенных налоговых активов (Ситуация А).

Проводка Д^т 09 К^т 68 на сумму 4800 руб. означает начисление (увеличение) отложенного налогового актива Проводка Д^т 68 К^т 09 на сумму 7200 руб. означает списание (уменьшение) отложенного налогового актива.

В ситуации, А увеличение отложенного налогового актива происходит в течение 20×1г., 20×2г. и 20×3 г., а уменьшение — в 20×4 г. и 20×5 г. На конец 20×5 г. сальдо на счёте 09 «Отложенные налоговые активы» по этой ситуации будет равно нулю.

Налогооблагаемые временные разницы приводят к формированию другой части отложенного налога на прибыль, которая должна уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в отчётном году, но увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующий за отчётным или в последующих отчётных периодах.

Рассмотрим формирование отложенного налогового обязательства на предыдущем примере.

Ситуация Б: в бухгалтерском учёте срок полезного использования объекта основных средств — 5лет, в налоговом — 3 года.

Формирование налогооблагаемых временных разниц и отложенных налоговых обязательств (Ситуация Б).

Проводка Д^т 68 К^т 77 на сумму 4800 означает начисление (увеличение) отложенного налогового обязательства.

Проводка Д^т 77 К^т 68 на сумму 7200 означает списание (уменьшение) отложенного налогового обязательства.

В ситуации Б увеличение отложенного налогового обязательства будет происходить в 20×1 г., 20×2 г. и 20×3 г., а уменьшение — в 20×4 г. и 20×5 г. На конец 20×5 г. сальдо на счёте 77 «Отложенные налоговые обязательства» по данной ситуации будет равно нулю.

Эти показатели отражаются следующими бухгалтерскими записями:

Дт 99 Кт 68/НП начислен условный расход по налогу на прибыль (УРНП) Дт 68/НП Кт 99 начислен условный доход по налогу на прибыль Дт 99 Кт 68/НП отражено постоянное налоговое обязательство (ПНО) Дт 68/НП Кт 99 отражен постоянный налоговый актив (ПНА) Дт 09 Кт 68/НП отражен отложенный налоговый актив (ОНА) Дт 68/НП Кт 77 отражено отложенное налоговое обязательство (ОНО) Текущий налог на прибыль (ТНП) рассчитывается по формуле:

ТНП = УРНП + ПНО + ОНА — ОНО или ТНП = - УДНП — ПНА + ОНА — ОНО Все перечисленные показатели отражаются в отчете о финансовых результатах:

Отчет о финансовых результатах.