МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчетность»

Федеральным законом от 27 июля 2010 г. № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности» устанавливаются общие требования к составлению, представлению и публикации консолидированной финансовой отчетности юридическим лицом. Под консолидированной финансовой отчетностью понимается систематизированная информация, отражающая финансовое положение, финансовые результаты деятельности и изменения финансового положения группы организаций, определяемой в соответствии с МСФО.

Отдельная финансовая отчетность в соответствии со стандартом IAS 27 — это отчетность, составляемая материнским предприятием или инвестором, осуществляющим совместный контроль над объектом инвестиций^[1]. Отдельная финансовая отчетность представляется в дополнение к КФО, в которой инвестиции учитываются по методу долевого участия. При этом следует обратить внимание на тот факт, что финансовая отчетность, составленная с использованием метода долевого участия, отдельной финансовой отчетностью не является.

Предприятие должно признавать дивиденды, полученные от дочернего, совместного или ассоциированного предприятия, в составе прибыли или убытка в своей отдельной финансовой отчетности в момент установления права предприятия на получение дивидендов.

При учреждении нового предприятия в качестве материнского предприятия должны соблюдаются требования, заключающиеся в том, что новое материнское предприятие получает контроль над первоначальным материнским предприятием путем выпуска долевых инструментов в обмен на существующие долевые инструменты; активы и обязательства новой группы и первоначальной группы после реорганизации не изменяются; новое материнское предприятие должно измерять на дату реорганизации себестоимость по балансовой стоимости своей доли.

Данный стандарт вступил в силу с 1 января 2013 г.

Техника консолидации капитала основывается на том, что балансовая стоимость инвестиций материнского предприятия в каждое дочернее предприятие, а также принадлежащая материнскому предприятию доля в капитале каждого дочернего предприятия, должны взаимоисключаться. Ранее, в IAS 27 от 2003 г. «взаимоисключение» называлось «элиминирование», цель которого — устранение двойного счета тех операций, которые при суммировании будут в отчетности показаны дважды.

При консолидации капитала при долевом участии определяется коэффициент участия, он умножается на сумму уставного капитала дочернего предприятия, и полученная величина капитала взаимоисключается.

Коэффициент участия (К_уч) определяется как частное от деления доли головного предприятия в капитале дочернего в процентах к 100% согласно формуле:

где Д_уч — доля головного предприятия в капитале дочернего, %.

Если собственный капитал дочернего общества включает добавочный, резервный капиталы и нераспределенную прибыль, указанные статьи также умножаются на коэффициент участия.

Исследуем особенности консолидации капитала при превышении финансовых вложений головного общества над номинальной стоимостью акций дочернего общества.

В случае если головное общество приобретает акции дочернего общества по цене, отличной от номинальной стоимости, то процедура консолидации включает следующие этапы.

• 1. Определение балансовой стоимости собственного капитала дочернего общества. Балансовая стоимость собственного капитала дочернего общества равна его чистым активам, которые определяются путем вычитания из суммы активов общества всех его обязательств.
• 2. Сравнение размера инвестиций головного общества в дочернее (или его доли, принадлежащей головному обществу).
• 3. Положительная разница отражается в составе нематериальных активов консолидированного отчета. Данная положительная разница называется «положительный гудвилл».
• 4. Отрицательная разница отражается в пассиве консолидированного отчета. Данная отрицательная разница называется «отрицательный гудвилл». До принятия IFRS 3 «Объединения бизнеса», согласно предшествующему стандарту IAS 22 «Объединение компаний», отрицательный гудвилл не списывался в полном объеме на прибыли и убытки во время первой консолидации, а амортизировался на равномерной основе. Поэтому на дату перехода с IAS 22 на IFRS 3 необходимо списать отрицательный гудвилл в счет нераспределенной прибыли.

При консолидации внутригрупповых расчетов между компаниями группы возникают следующие взаиморасчеты:

• — задолженность членов группы по взносам в уставный капитал;
• — займы и кредиты друг другу;
• — авансы выданные и полученные;
• — дебиторская и кредиторская задолженность;
• — дивиденды начисленные;
• — покупка, продажа активов членов группы друг другу и прочие взаиморасчеты.

При консолидации финансовых результатов полученный от реализации товаров, работ и услуг финансовый результат (прибыль или убыток) в течение отчетного периода одного общества группы другому обществу этой же группы в консолидированном отчете о совокупном доходе взаимоисключается. В том случае, если финансовый результат образовался от реализации вне группы, то он при консолидации суммируется. Иными словами, в консолидированном отчете о совокупном доходе показывается финансовый результат от реализации товаров, работ и услуг третьим лицам.

Из правил техники консолидации финансовых результатов следует, что проще идти по пути не исключения (элиминирования) финансовых результатов, полученных от реализации членов группы друг другу, а по пути включения в консолидированный отчет о совокупном доходе только тех финансовых результатов, которые образовались от реализации третьим лицам, т. е. проданы на сторону. Доходы и расходы дочернего предприятия включаются в КФО с даты приобретения, и основываются на стоимости активов и обязательств, признанных в КФО материнского предприятия на дату приобретения. К примеру, признанные амортизационные расходы, должны основываться на справедливой стоимости соответствующих амортизируемых активов, признанных в КФО на дату приобретения. Доходы и расходы дочернего предприятия включаются в КФО до даты, на которую материнское предприятие прекращает контролировать дочернее предприятие.

Требования к раскрытию информации При раскрытии информации в отдельной финансовой отчетности организация должна учитывать все применимые МСФО.

Если материнская организация вместо КФО готовит отдельную финансовую отчетность, она должна раскрывать в отдельной финансовой отчетности следующее:

• • название и место ведения основной деятельности;
• • перечень значительных инвестиций в дочерние организации, совместные предприятия и ассоциированные организации;
• • свою долю в этих объектах инвестиций и прочую информацию.

• [1] URL: http://www.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc; base=LAW; n=202 325#0.