Теоретико-методические и практические аспекты контроля качества аудита финансовой отчетности хозяйствующих субъектов

Актуальность темы

исследования. Основной целью реформирования системы аудита в России является гармонизация законодательства и нормативно-правовых актов в сфере аудита в соответствии с международной практикой. Основополагающими в данном направлении являются вопросы контроля качества аудита.

Организация действенной системы контроля качества аудита как со стороны государства, так и внутри аудиторской фирмы позволит повысить качество аудита и аудиторских услуг. Назрела необходимость тщательной научно-практической разработки наиболее актуальных вопросов, связанных с оценкой системы внешнего и внутреннего контроля качества аудита, разработкой методологии организации системы внутрифирменного контроля качества в аудиторских организациях. Особый интерес представляют перспективы развития контроля качества аудита в связи с предстоящими изменениями роли Министерства финансов РФ в регулировании аудиторской деятельности и передачей базовых функций саморегулируемым аудиторским объединениям (САО).

Контроль за качеством аудиторской деятельности является ключевым элементом системы управления аудиторскими услугами, поскольку только качественно проведенная проверка позволит выразить объективное мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

С формальной точки зрения качественным может быть признан только аудит, проводимый в соответствии с правилами (стандартами) аудиторской деятельности. Любые отступления от действующих стандартов могут повлечь за собой некачественно проведенную аудиторскую проверку. Фактически категория качества аудиторской проверки остается в настоящее время субъективной, тогда как общественная значимость аудита нуждается в выработке объективных критериев, позволяющих оценить качество работы аудиторских организаций в целом и каждого аудитора в отдельности.

Вопросы организации контроля качества аудита в российской науке и практике остаются и по сей день недостаточно исследованными. У российских ученых не сложилось единого мнения в определении методики контроля качества аудита и комплексности аудиторских исследований.

В настоящее время вопросы, связанные с методологией и методикой осуществления контроля качества аудита, являются недостаточно разработанными, что актуализирует тему настоящего диссертационного исследования. Приходится констатировать, что введение в действие Федеральных аудиторских стандартов и других нормативных документов в полной мере не решило эту проблему.

В связи с этим практически значимым представляется теоретически обоснованный выбор важнейших направлений контроля качества аудита как со стороны государства, саморегулируемых организаций аудиторов, так и непосредственно аудиторскими организациями. Именно направление сближения аудиторских исследований с практикой научно-исследовательских изысканий и определило выбор темы и направление диссертационного исследования.

Степень изученности проблемы. В научной литературе и на практических конференциях аудиторов проблемам контроля качества аудита уделяется значительное внимание.

Общетеоретические аспекты аудита и контроля качества аудита сформировали зарубежные ученые: Р. Адам, А. Арене, Р. Додж, Д. Кармайкл, Д. Лесли, Г. Мауц, Ж. Ришар, М. Хирш, А. Чамберс.

Значительный вклад в разработку теоретических основ качества аудита внесли отечественные исследователи: Р. А. Алборов, И. Н. Богатая, Ю. А. Данилевский, А. Н. Кизилов, Н. Т. Лабынцев, М. В. Мельник, В. В. Нитецкий, Б. Е. Одинцов, В. Ф. Палий, Н. Н. Хахонова и др. Практические рекомендации по организации внутрифирменного контроля качества аудита представлены в работах Е. М. Гутцайта, Н. А. Ремизова, В. В. Скобары. Рекомендации по организации внешнего контроля качества аудита нашли отражение в работах О. М. Островского, С. В. Панковой,.

A.JI. Руфа. В диссертационном исследовании получили дальнейшее развитие вопросы качества аудита, сформулированные в работах.

B.В. Бурцева, О. А. Мироновой, А. А. Терехова и др.

Однако на сегодняшний день остаются дискуссионными вопросы методологии оценки качества аудита, формирования общепризнанных методов, процедур и определения критериев такой оценки. Большинство ученых ограничивается исключительно определением контроля качества аудита, не раскрывая его сущность, процедуры и возможности алгоритмизации процесса проведения. Практические аспекты осуществления мероприятий внешнего и внутрифирменного контроля качества аудита исследованы в недостаточной степени, в особенности контроля аудита со стороны уполномоченного федерального органа и профессиональных аудиторских объединений, не раскрыты вопросы применения компьютерных информационных технологий в решении вопросов качества аудита.

Необходимость формирования единой концепции стандартов качества аудита и послужила определяющим фактором в выборе темы диссертации, ее целей и задач, объекта и методов исследования, направления использования достигнутых результатов.

Цель и задачи исследования

Целью диссертационного исследования является решение научной задачи разработки системы внешнего и внутреннего контроля качества аудита.

Для достижения поставленной в соответствии с выбранным предметом и объектом исследования цели в диссертации определены следующие задачи:

• проанализировать и обосновать предложения по уточнению понятийного аппарата аудита в части таких понятий, как «качество аудита», «внешний контроль качества аудита», «внутрифирменный контроль качества аудита»;

• сформулировать предложения по усовершенствованию контрольных процедур при организации внешнего контроля качества аудита;

• разработать рекомендации по взаимодействию саморегулируемых аудиторских объединений в вопросах контроля качества аудита;

• обосновать практические рекомендации по организации внутрифирменного контроля качества в аудиторских организациях;

• разработать рекомендации для аудиторских фирм по совершенствованию и использованию компьютерных технологий при организации внутрифирменного контроля качества аудита.

Объект и предмет исследования. В качестве объекта исследования выступают аудиторские организации, индивидуальные аудиторы и претенденты на получение квалификационного аттестата аудитора.

Предметом исследования являются методологические принципы функционирования системы внешнего и внутреннего контроля качества аудита.

Методология и методика исследования. Основой для исследования послужили фундаментальные и прикладные труды отечественных и зарубежных ученых, законодательные и нормативные материалы по проблемам аудита и бухгалтерского учета. Для решения поставленных задач изучались отечественная и зарубежная литература, материалы научных конференций и семинаров, методические и инструктивные материалы Министерства финансов РФ, международные и отечественные стандарты аудита, материалы саморегулируемых аудиторских объединений, аккредитованных при Министерстве финансов РФ. Исследование основано на обобщении и оценке накопленного практического опыта с учетом статистических данных анкетирования аудиторов Южного федерального округа.

В ходе исследования в качестве инструментария использовались следующие методы научного познания: наблюдения, системного и логико-смыслового анализа, моделирования, анкетирования, экспертных оценок. При обработке практических материалов использовались методы группировки, выборки, сравнения и обобщения. В работе применялись программные продукты Microsoft Word, Microsoft Excel.

Эмпирическая база исследования формировалась на основе законодательных и нормативных актов Российской Федерации, международных стандартов аудита, официальных статистических данных Федеральной государственной статистической службы РФ (Росстата), данных Министерства финансов РФ, научных публикаций отечественных и зарубежных ученых, оригинального массива первичной информации, собранной автором диссертационного исследования, а также Интернет-ресурсов. Для проверки отдельных положений работы проводилось анкетирование более 400 аудиторов Южного федерального округа, представляющих более 70 аудиторских организаций.

Диссертационное исследование выполнено в рамках Паспорта специальности ВАК 08.00.12 — бухгалтерский учет, статистика, раздела 2 Контроль и аудит финансово-хозяйственной деятельности, п. 2.1. Методология и технология аудита.

Основные положения диссертации, выносимые на защиту.

1. Осуществление рыночных реформ в социально-экономической сфере и переход российской экономики на принятую в международной практике систему учета и аудита обусловливают необходимость совершенствования понятийного аппарата аудита в целях унификации подходов к основным нормам, понятиям и терминам. Исходя из этого, целесообразно разделить понятия «аудит» и «аудиторская деятельность», а также уточнить понятия «контроль качества аудита» и «внутрифирменный контроль качества».

2. Контроль качества аудита следует условно разделить на внешний и внутренний контроль. Внешний контроль осуществляется со стороны государства и саморегулируемых аудиторских объединений и заключается в аттестации специалистов, лицензировании аудиторской деятельности и проверке соблюдения аудиторами и аудиторскими организациями лицензионных требований и требований соблюдения стандартов аудиторской деятельности при проведении аудита. Внутренний контроль осуществляется в аудиторской организации и заключается в создании внутрифирменной системы контроля качества аудита и выполнении требований внутрифирменных стандартов аудита. Важным условием рациональной организации контроля качества аудита является разработка научнообоснованной системы взаимодействия внешнего и внутреннего контроля качества аудита. Необходимы уточнения в существующей системе использования данных внутреннего контроля качества аудита для целей внешнего контроля и разработка методики создания внутрифирменной системы контроля качества аудита на основе внутрифирменных стандартов аудиторской организации.

3. Практика внешнего контроля качества аудита, сложившаяся на сегодняшний день в России, нуждается в совершенствовании. Целесообразно разработать методики усиления внешнего контроля качества аудита, включающие в себя: ужесточение требований к претендентам на получение квалификационного аттестата аудитора и усложнение процесса сдачи квалификационных экзаменов, чтобы не допустить в аудиторскую профессию некомпетентных специалистовужесточение требований к получению лицензии на ведение аудиторской деятельности и более тщательную проверку отчетов аудиторских фирмусиление контроля за выявлением аудиторских организаций, оказывающих некачественные аудиторские услуги. Перечисленные процедуры будут способствовать изменению общественного мнения о необходимости проведения аудита, подтверждать его качественность и являться стимулом отказа инвесторов от привлечения иностранных аудиторских компаний к проведению аудиторских проверок.

4. Внутрифирменный контроль качества аудита следует осуществлять в соответствии с разработанными внутрифирменными стандартами аудиторской организации. Основополагающим внутрифирменным стандартом является стандарт, раскрывающий вопросы организации внутрифирменного контроля качества аудита, поскольку он регулирует организацию повышения качества аудита внутри аудиторской организации и контроля за разработкой, внедрением и применением остальных внутрифирменных стандартов. Целесообразность разработки в аудиторских организациях системы внутрифирменных стандартов не вызывает сомнения, однако качество разработанных и внедренных стандартов свидетельствует о необходимости разработки дополнительных рекомендаций по применению внутрифирменных стандартов.

5. Составной частью контроля качества в аудиторской организации и требований Федерального правила (стандарта) № 7 «Внутренний контроль качества аудита» является формирование процедур по отбору квалифицированных кадров для работы в аудиторской организации и проведение повышения квалификации внутри аудиторской организации. Для оценки знаний сотрудников аудиторских организаций, а также лиц, поступающих на работу в аудиторскую организацию, следует предусматривать контроль знаний. Для этих целей целесообразно использовать программные средства в виде компьютерной программы тестирования персонала и по результатам проведенного тестирования принимать решение о приеме на работу, поощрении или наказании сотрудника.

Научная новизна результатов исследования состоит в разработке теоретической модели и организационных основ контроля качества аудита, на основании которых предложен методический инструментарий для организации внешнего и внутреннего контроля качества аудита со стороны государства, саморегулируемых аудиторских объединений и аудиторских фирм. В работе получены следующие результаты, содержащие элементы научной новизны:

1. Обосновано отсутствие тождественности понятий «аудит» и «аудиторская деятельность» и уточнены критерии их разделения: «аудит» есть независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности организации с целью выражения мнения о ее достоверности, а «аудиторская деятельность» — это предпринимательская деятельность, осуществляемая аудитором или аудиторской организацией по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг. Уточнены некоторые дефиниции, входящие в понятийный аппарат аудита, обеспечивающие большее соответствие сущности отражаемых ими явлений:

• «внутрифирменный контроль качества аудита» представляет собой разработку и выполнение процедур, обеспечивающих уверенность в соблюдении аудиторами и аудиторскими организациями требований нормативных актов, регулирующих аудиторскую деятельность в Российской Федерации;

• «внешний контроль качества аудита» представляет собой разработку и выполнение процедур, направленных на подтверждение осуществления аудиторами и аудиторскими организациями внутрифирменного контроля качества аудита и регулирование вопросов аттестации, лицензирования и соблюдения лицензионных требований.

2. Предложена классификация видов аудита по подходам к проведению проверки и контролю качества, в которой выделены следующие виды: теневой аудит, псевдоаудит, коммерческий (скрытый) аудит и законный аудит.

3. Разработаны методические требования к формированию внутрифирменных стандартов по контролю качества аудита, включающие структуру стандартов, иерархическую систему внутрифирменного квалификационного подчинения, стратегию и программу подбора кадров в аудиторскую организацию, рабочие документы аудитора, применяемые для контроля качества, систему ежегодной аттестации персонала, систему контроля за обязательным ежегодным повышением квалификации.

4. Разработана схематичная модель управления аудиторской организацией, представляющая собой взаимодействие и взаимосвязь таких элементов, как потребители, процесс, развитие научного и квалификационного потенциала и финансовое состояние организации, что будет служить повышению качества аудита.

5. Разработан обобщенный проект внутрифирменного стандарта «Внутрифирменный контроль качества аудита» и практическое приложение к данному стандарту, включающие процедуры организации внутрифирменного контроля качества аудита, рабочие документы аудитора и аудиторской фирмы и компьютерную программу тестирования персонала.

Теоретическая и практическая значимость диссертационного исследования. Теоретическая значимость диссертационного исследования в направлении совершенствования системы внешнего и внутреннего контроля качества аудита в России заключается в следующем:

• методические и теоретические положения диссертации могут быть использованы в дальнейших исследованиях по данной тематике;

• предложения по организации внешнего и внутрифирменного контроля качества аудита имеют существенное значение для углубления и систематизации научных взглядов в области аудита и аудиторской деятельности;

• теоретические положения диссертации могут быть использованы для методического обеспечения учебного процесса по курсам «Аудит» и «Компьютеризация аудиторской деятельности». Разработанные методики, рекомендации, компьютерная программа тестирования персонала по контролю качества аудиторской деятельности могут применяться на практике в деятельности аудиторских фирм для организации системы внутрифирменного контроля качества аудита и быть основой проверки внешнего контроля качества как со стороны Министерства финансов Российской Федерации, так и со стороны саморегулируемых аудиторских объединений.

Апробация результатов исследования. Основные положения диссертации обсуждались и докладывались на международных и региональных научно-практических конференциях, проводимых в 2000 -2005 гг.

Практические результаты исследования в части применения разработанного внутрифирменного стандарта «Внутрифирменный контроль качества аудита» и компьютерной программы тестирования персонала используются в деятельности аудиторских фирм «Аудиторско-экспертное бюро» (г. Ростов-на-Дону), «БизнесКонсалт» (г. Ростов-на-Дону), «Центр Аудит» (г. Зерноград), «ГРИВЕР АУДИТ» (г. Пятигорск), «ВЕСТ-АУДИТ» (г. Пятигорск).

Публикации результатов исследования. Основные положения диссертации опубликованы в 9 работах общим объемом 5,92 п.л.

Выводы и рекомендации сотрудника, ответственного за учет кадров, на основании данных анкеты и предоставленных претендентом документов:

При формировании аудиторских групп для проведения аудиторских проверок руководству аудиторской организации необходимо учитывать ряд факторов, которые могут повлиять на качество проведенного аудита. Так, в обязательном порядке необходимо:

• выслушать мнение аудиторов об участии в проверке в составе определенной группы;

• оценить квалификационный уровень членов аудиторской группы;

• определить, имелись ли между членами аудиторской группы конфликты или споры на профессиональном или личном уровне и были ли эти споры урегулированы.

В случае невыполнения данных процедур могут возникнуть конфликты на профессиональном или личном уровне, что может негативно сказаться на качестве проведенного аудита и на репутации аудиторской фирмы в целом.

Анкетирование сотрудников при приеме на работу дает возможность оценить их потенциал и выбрать наиболее квалифицированных и опытных из подавших заявки претендентов, а также определить начальную должностную ступень при приеме на работу.

Назначение сотрудника на работу должно складываться из нескольких параметров: стажа работы, результатов квалификационного тестирования (решения ситуационных задач), личностных характеристик.

В аудиторской организации необходимо организовать систему ежегодной аттестации персонала. Данная аттестация может быть реализована посредствам решения тестов с использованием средств автоматизации. Необходимо составить методические рекомендации, включающие реализацию вопросов по:

• составлению тестов;

• выделению экономических и юридических разделов, по которым необходимо проходить тестирование при определении уровня знаний персонала;

• критериям оценки результатов, полученных сотрудниками при тестировании и позволяющих судить об их квалификации;

• доведению результатов тестирования до сведения персонала;

• характеристике процедур стимулирования при успешном прохождении тестирования и возможных штрафных санкциях в случае неудачного тестирования.

В соответствии с п. З статьи 15 [101] «каждый аудитор, имеющий квалификационный аттестат, обязан в течение каждого календарного года начиная с года, следующего за годом получения аттестата, проходить обучение по программам повышения квалификации, утверждаемым уполномоченным федеральным органом». Данное требование связано с ежегодным повышением квалификации аудиторов, направленным на консультирование аудиторов по вопросам изменения законодательства.

Повышение квалификации является обязательным для всех аудиторов, имеющих квалификационные аттестаты. Однако в силу загруженности либо в силу других обстоятельств некоторые аудиторы забывают о прохождении ежегодного повышения квалификации, что может повлечь за собой аннулирование квалификационного аттестата аудитора.

По данным Учебно-методического центра Ростовского государственного экономического университета «РИНХ», в 2003 году прошли ежегодное повышение квалификации 500 аудиторов, из них 43 аудитора, т. е. 8,6%, прошли повышение квалификации дважды, соответственно в 2004 году прошли повышение квалификации 586 аудиторов, из них 48 аудиторов (8,2%) повысили квалификацию дважды. В качестве санкции со стороны Министерства финансов Российской Федерации при нарушении требования о ежегодном повышении квалификации может стать аннулирование квалификационного аттестата аудитора. Однако подача аудиторами документов в Министерство финансов РФ для подтверждения ежегодного повышения квалификации, в соответствии с [17], осуществляется не позднее 4 лет с момента выдачи или продления квалификационного аттестата, поэтому аудиторы, прошедшие повышение квалификации не в ежегодном режиме, фактически незаконно занимаются аудиторской деятельностью до срока предоставления ими документов в Министерство финансов Российской Федерации.

Исходя из вышесказанного следует рекомендовать аудиторским организациям назначить работника, ответственного за ежегодное повышение квалификации сотрудников. Данным работником должно выступать лицо, отвечающее за учет кадрового состава организации. В его обязанности должно входить:

• планирование времени повышения квалификации сотрудников (время повышения квалификации не должно совпадать с временем участия аудиторов, проходящих повышение квалификации, в аудиторских проверках, поскольку присутствие слушателей на курсах повышения квалификации является обязательным условием успешного прохождения повышения квалификации);

• сбор данных после прохождения сотрудниками повышения квалификации (хранение копий сертификатов о повышении квалификации для последующего внесения данных из сертификатов в ежегодный отчет аудиторской организации);

• проведение переговоров с аккредитованными при Министерстве финансов Российской Федерации Учебно-методическими центрами по подготовке и повышению квалификации аудиторов о зачислении сотрудников организации на ежегодное повышение квалификации;

• контроль за прохождением повышения квалификации;

• организация внутрифирменных семинаров с участием сотрудников, прошедших повышение квалификации, и доведением до сведения остальных сотрудников информации, полученной во время прохождения курсов повышения квалификации.

Для определения потребности в повышении квалификации и контроле за прохождением сотрудниками аудиторской организации ежегодного повышения квалификации рекомендуется вести табель ежегодного повышения квалификации. Макет табеля планирования и учета повышения квалификации сотрудниками аудиторской организации представлен в таблице 11. Использование данного макета позволит избежать случаев нарушения требований о ежегодном повышении квалификации, облегчит поиск информации для заполнения ежегодного отчета, представляемого аудиторской организацией в Министерство финансов Российской Федерации, позволит определить лиц для участия во внутрифирменных семинарах с целью повышения квалификации сотрудников аудиторской организации по вопросам, раскрытым в пройденных спецкурсах.

Еще одним показателем качества аудита является консультирование сотрудников аудиторской организации. Система консультирования в аудиторской организации должна включать в себя решение следующих задач:

• определение областей и круга вопросов, по которым любой сотрудник аудиторской организации может получить исчерпывающую консультацию;

• назначение лиц, ответственных за общение с консультантами вне аудиторской организации;

• доведение до сведения сотрудников аудиторской организации вопросов и тем, за разъяснением которых можно обратиться к коллегам внутри аудиторской организации;

• создание библиотеки, включающей в себя подборки нормативных документов, учебной литературы, справочников, подшивки периодических изданий экономических и юридических газет и журналов и организация открытого доступа к данным документам любому сотруднику аудиторской организации;

Макет табеля планирования и учета повышения квалификации сотрудниками аудиторской организации.

Ф.И.О. сотрудника Сведения об аттестате аудитора Планируемое повышение квалификации Фактическое повышение квалификации.

Номер Дата протокола (приказа) Вид Время прохож дения повыше ния Необходимое количество часов повышения квалификации Место прохождения повышения Дата прохождения повышения квалификации Перечень изученных дисциплин или название пройденного спецкурса с указанием прослушанного количества часов Номер документа, подтверждающего повышение квалификации.

Общий Банковский Биржевой Страховой.

Иванов Иван Иванович К12 345 29.05.2002 X — - - Май-июнь 40 УМЦ РГЭУ «РИНХ» 12.06.0417.06.04 Обзорный спецкурс 40 часов Сертификат № 016−123 456.

Носов Илья Петрович К54 321 28.12.2003 X — - - Ноябрь-Декабрь 40 УМЦ РГЭУ «РИНХ» 13.12.0427.12.04 Финансовый анализ 40 часов Сертификат № 016−654 321.

Носов Илья Петрович 12 536 25.11.2001 — - X — Декабрь 10 УМЦ РГЭУ «РИНХ» 20.12.0421.12.04 Обзорный спецкурс (биржи) 10 часов Сертификат № 016−657 001.

• наличие одной из справочно-правовых систем семейства Консультант Плюс, Гарант, Референт и т. п., поскольку на сегодняшний день данные программы дают возможность наиболее простого поиска необходимых сведений по вопросам налогообложения, бухгалтерского учета, аудита, юриспруденции, содержат комментарии и консультации специалистов различных министерств и ведомств, хранят подборки экономических и юридических газет и журналов, позволяют в десятки раз ускорить поиск материалов, комментариев и консультаций;

• обязательное документирование результатов проведенных консультаций и доведение данных результатов до сведения остальных сотрудников во время проведения семинаров во избежание повторной необходимости в консультировании и повышении уровня знаний специалистов организации.

В случае обращения за консультацией к внешним специалистам предлагается заполнять форму листа консультирования, хранить его в двух экземплярах в аудиторском файле и папке, содержащей все консультации, полученные аудиторской организацией. При возникновении спорной или конфликтной ситуации данная информация может являться подтверждением сделанных аудитором выводов. Предлагаемый макет листа консультирования представлен в таблице 12.

Еще одним основополагающим звеном при создании внутрифирменного стандарта «Внутрифирменный контроль качества аудита» является решение проблем, связанных с организацией системы оценки потенциальных аудируемых лиц и лиц, которым могут быть оказаны сопутствующие аудиту услуги, и анализ работы с существующими клиентами. Если после проведения аудиторской проверки и выдачи положительного заключения обнаружатся факты махинаций с отчетностью либо клиент аудиторской организации окажется банкротом, это может негативно сказаться на репутации аудиторской фирмы вплоть до прекращения ее деятельности.

Поэтому необходимо постоянно проводить оценку потенциальных аудируемых лиц и лиц, которым могут быть оказаны сопутствующие аудиту услуги, и анализ работы с существующими клиентами. При решении вопроса о заключении договора или продолжения сотрудничества надо исходить из соображений независимости аудиторской организации (индивидуального аудитора), ее способности предоставлять услуги надлежащим образом и честности руководства аудируемого лица, которому будут оказаны сопутствующие аудиту услуги [106].

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

.

Исследование проблем контроля качества аудита, проведенное в диссертационной работе, привело к следующим результатам.

Уточнены некоторые дефиниции, входящие в понятийный аппарат аудита, обеспечивающие большее соответствие сущности отражаемых ими явлений:

• «аудит» есть независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности организации с целью выражения мнения о ее достоверности;

• «аудиторская деятельность» — это предпринимательская деятельность, осуществляемая аудитором или аудиторской организацией по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг;

• «внутрифирменный контроль качества аудита» представляет собой разработку и выполнение процедур, обеспечивающих уверенность в соблюдении аудиторами и аудиторскими организациями требований нормативных актов, регулирующих аудиторскую деятельность в Российской Федерации;

• «внешний контроль качества аудита» представляет собой разработку и выполнение процедур, направленных на подтверждение осуществления аудиторами и аудиторскими организациями внутрифирменного контроля качества аудита и на регулирование вопросов аттестации, лицензирования и соблюдения лицензионных требований.

Предложена классификация видов аудита по подходам к проведению проверки и контролю качества, в которой выделены виды аудита: теневой аудит, псевдоаудит, коммерческий (скрытый) аудит и законный аудит.

Сформирована модель построения системы контроля качества аудита в России. Контроль качества аудита следует рассматривать с двух позицийвнешний контроль качества аудита и внутренний контроль качества аудита.

Регулирование внешнего' контроля качества аудита осуществляется Министерством финансов РФ по следующим направлениям: лицензирование аудиторской деятельности, аттестация претендентов на право заниматься аудиторской деятельностью, получение и обработка отчетов аудиторских организаций, контроль за проведением ежегодного повышения квалификации аудиторов, проведение проверок качества осуществления аудиторской деятельности и соблюдения нормативной базы аудита со стороны аудиторских организаций.

Внутренний контроль качества аудита строится на разработке, внедрении и соблюдении требований внутрифирменных стандартов аудиторской деятельности. Разработана схематичная модель управления аудиторской организацией, представляющая собой взаимодействие и взаимосвязь таких элементов, как потребители, процесс, развитие и финансы, что будет служить повышению качества аудита.

В целом качество аудиторской деятельности достигается системой стандартов, включающей международные, национальные и внутрифирменные стандарты аудита. Внутрифирменные стандарты выступают составной частью организационно-распорядительной документации и системы внутреннего контроля аудиторской фирмы. При этом иерархия системы внутренних стандартов должна отражать системный подход, учитывающий роль каждого стандарта в обеспечении процесса деятельности аудиторских организаций и взаимосвязи между стандартаминормативный подход, предполагающий взаимный учет требований разных стандартов и нормативных актов, регулирующих аудиторскую деятельностьфункциональный подход, реализующийся в регламентации стадий и объектов аудитаоперационный подход, связываемый с управлением аудиторской фирмой.

Изучая опыт проведения аттестации аудиторов в России как системы организации качественной подготовки персонала, можно отметить, что развитие нормативной базы привело к усилению требований к образованию аудиторов по следующим направлениям:

• установлен более высокий порог образования;

• предъявляются требования о государственной аккредитации образовательных учреждений, которые выдали диплом претенденту.

Помимо повышения образовательных требований Министерством финансов РФ, усилен контроль за сдачей квалификационных экзаменов на получение аттестата аудитора. Данные меры способствуют ограничению допуска в аудиторскую профессию непрофессионалов.

Однако, по нашему мнению, представленные в Федеральном законе «Об аудиторской деятельности» № 119-ФЗ требования к стажу и образованию аудиторов требуют корректировки. Рекомендуется вернуть пункт, на основании которого к аттестации допускаются лица, имеющие среднее специальное образование, однако следует увеличить стаж работы по экономическому профилю не менее 8 лет из последних 10 и прошедших обучение по программе подготовки и аттестации аудиторов.

В целях маркетинговых исследований для учебно-методического центра по подготовке аудиторов Ростовского государственного экономического университета «РИНХ» было осуществлено анкетирование претендентов на получение квалификационного аттестата аудитора. Результаты анкетирования помогли сформировать выводы по вопросам проведения квалификационного экзамена на получение аттестата аудитора и разработать предложения по усовершенствованию процедуры проведения тестирования и письменно-устной работы.

В диссертационном исследовании сформулированы предложения по изменению подходов к процессу сдачи квалификационных экзаменов на получение аттестата аудитора. Разработаны более прогрессивные системы оценки результатов претендентов, отражающие реальные знанияобоснована необходимость изменения времени, отведенного на тестирование и подходы к повышению качества обучения претендентов.

Анализируя процесс внешнего контроля качества аудита, мы пришли к выводу о необходимости ориентации российского контроля качества аудита на международный опыт. Наиболее перспективным направлением обеспечения качества аудита является наличие и развитие саморегулируемых аудиторских объединений, призванных контролировать профессиональную деятельность своих членов. Возрастает необходимость передачи полномочий контроля качества аудита из-под юрисдикции Министерства финансов РФ саморегулируемым аудиторским объединениям.

В диссертационной работе проведено сравнение российских и международных правил (стандартов) аудиторской деятельности, посвященных контролю качества аудита. По результатам проведенного сравнения можно заключить, что российское Федеральное правило (стандарт) № 7 «Внутренний контроль качества аудита» разработано на базе международного стандарта аудита 220 «Контроль качества аудиторской работы» и имеет лишь незначительные отличия редакционного характера.

Одним из факторов, воздействующих на качество аудита, является применение мер ответственности к аудиторам и аудиторским организациям за несоблюдение установленных требований. Для обеспечения комплексного подхода к рассмотрению мер ответственности, применяемых к аудиторам и аудиторским организациям, представляется целесообразным проводить исследование данного вопроса в разрезе положений документов регулирования аудиторской деятельности.

Меры ответственности, применяемые на основании актов нормативно-правовой подсистемы регулирования аудита — штрафы, аннулирование лицензии и квалификационного аттестата, дисциплинарные взыскания вплоть до увольнения, лишение свободы, лишение права занимать определенные должности и заниматься определенной деятельностью, возмещение материального ущерба. Данные меры ответственности будут способствовать ограничению числа аудиторов, оказывающих некачественные аудиторские услуги и выдающих заведомо ложные аудиторские заключения.

В диссертационной работе представлен разработанный проект внутреннего стандарта, приложения к нему и рабочие документы по внутрифирменному контролю качества аудита. В проекте стандарта определены его цели, задачи и организация применения в аудиторской фирме. Разработанный стандарт внедрен в 5 аудиторских фирмах г. Ростова-на-Дону, Ростовской области и Ставропольского края. Внедрение и соблюдение требований внутрифирменного стандарта позволят аудиторским фирмам организовать внутрифирменный контроль качества аудита в соответствии с требованиями законодательства и повысить качество предоставляемых аудиторских услуг.

Для целей диссертационного исследования было проведено анкетирование более 400 аудиторов более 70 аудиторских фирм г. Ростова-на-Дону, Ростовской области, Краснодарского и Ставропольского краев, Чеченской Республики и Республики Калмыкия. Данные, полученные из анкет, позволили сформировать проблемы контроля качества аудита и аудиторской деятельности наиболее актуальные и требующие скорейшего разрешения.

При подготовке диссертационного исследования была разработана компьютерная программа тестирования персонала аудиторской организации как при приеме на работу, так и в процессе работы с целью контроля за знаниями сотрудников и повышением их квалификации. Использование программы при приеме сотрудников на работу в аудиторскую организацию позволит определить знания потенциального претендента и по результатам тестирования предложить определенную должность в соответствии с уровнем подготовки. Помимо контроля знаний, программа позволяет проводить обучение персонала по основным разделам программы подготовки аудиторов.

В диссертационной работе разработана и предложена к внедрению в аудиторские фирмы иерархическая структура построения профессиональных подчиненностей в аудиторской организации. Построение служебных подчиненностей по иерархическому принципу в аудиторской организации позволит стимулировать заинтересованность молодых специалистов в карьерном росте и повышении квалификации, что должно положительно отражаться на качестве аудиторских услуг.

Рекомендации, сформулированные в диссертационной работе по организации внешнего и внутреннего контроля аудиторской деятельности, позволят, по нашему мнению, обеспечить соответствующий уровень методического обеспечения и качества оказываемых аудиторских услуг.