Теоретические аспекты аудита материально-производственных запасов

Сущность аудита материально-производственных запасов

Для осуществления непрерывности процессов расширенного производства предприятия создают и пополняют материально-производственные запасы как составной части их производственных фондов.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденным Приказом Минфина РФ от 09.06.01 № 44н, товарно-материальные ценности — это активы в виде:

• — запасов сырья, материалов, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий (деталей), топлива, тары и тарных материалов, запасных частей, прочих материалов, предназначенных для использования в производстве или при выполнении работ и услуг;
• · незавершенного производства;
• · готовой продукции, товаров, предназначенных для продажи в ходе деятельности субъекта.

Товары, являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенных для продажи.

Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» (с последними изменениями и дополнениями от 18.09.2006 № 38н) предусмотрен учет материально-производственных запасов по следующим счетам:

• — счет 10 «Материалы» (с подразделением на субсчета по группам материальных ценностей);
• — счет 11 «Животные на выращивании и откорме»;
• — счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»;
• — счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»;
• — счет 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей»;
• — счет 40 «Выпуск продукции, работ, услуг»;
• — счет 41 «Товары»;
• — счет 42 «Торговая наценка»;
• — счет 43 «Готовая продукция».

Забалансовый учет материальных ценностей ведется на счетах:

• — счет 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение»;
• — счет 003 «Материалы, принятые в переработку»;
• — счет 004 «Товары, принятые на комиссию». [13]

Так как затраты на материалы имеют значительную долю в общем объеме затрат, то аудиторская проверка учета материально-производственных запасов является важным звеном в контроле за деятельностью каждого промышленного предприятия, позволяющая минимизировать риск наличия существенных ошибок в учете.

Целью аудита материально-производственных запасов является формирование мнения о достоверности и полноте отражения в финансовой отчетности информации об материально-производственных запасах. [22].

Для предоставления объективных, реальных и точных сведений об аудируемом объекте необходимо решить ряд задач:

• — полнота отражения в учете всех материально-производственных запасов организации, наличие в организации материально-производственных запасов в соответствии с данными учета;
• — обоснованность оценки фактической себестоимости МПЗ, последовательность применения учетной политики в части оценки фактической себестоимости;
• — правильность учета движения материально-производственных запасов, соответствие данных бухгалтерского и складского учета, последовательность применения учетной политики в отношении выбранных методов учета;
• — правильность учета специальной одежды и специальной оснастки;
• — подтвержденность первичными документами и правильность документального оформления движения материально-производственных запасов;
• — надежность контроля за сохранностью МПЗ в местах хранения, эксплуатации, на всех этапах движения;
• — наличие и обоснованность норм расхода материалов, надежность контроля за их соблюдением;
• — обоснованность оценки, правильность формирования и восстановления резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов;
• — полнота отражения и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о материально-производственных запасах. [18, С. 237]

К документам, регулирующим учет материально-производственных запасов, относятся следующие:

• — Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ (с последними изменениями и дополнениями от 28.09.2010);
• — Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н (с последними изменениями и дополнениями от 26.03.2007 № 26н);
• — Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденное приказом Минфина России от 09.06.01 № 44н (с последующими изменениями и дополнениями от 26.03.2007 № 26н);
• — Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н (с последующими изменениями и дополнениями от 26.03.2007 № 26н);
• — Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденные приказом Минфина России от 26.12.2002 № 135н;
• — Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49;
• — Методические рекомендации по сбору аудиторских доказательств достоверности показателей материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности, утвержденные Минфином РФ от 23.04.2004;
• — План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению, утвержденный приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н (с последующими изменениями и дополнениями от 18.09.2006 № 38н);
• — Унифицированные формы первичной учетной документации по учету материалов, утвержденные Постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997 № 71а (с последующими изменениями и дополнениями от 21.01.2003 № 7).

Информационной базой для проверки материально-производственных запасов являются:

• — нормативные документы, касающиеся приема, учета, хранения и отпуска материальных ценностей;
• — приказ об учетной политике организации;
• — первичные документы по оформлению операций с материально-производственными запасами;
• — организационно-правовые документы и материалы;
• — бухгалтерская отчетность предприятия и бухгалтерские регистры по учету материально-производственных запасов. [19, С. 371]

Первичные документы, которыми оформляются операции с материально-производственными запасами, зависят от видов и групп материальных ценностей, которыми владеет организация. Формы применяемых первичных документов должны содержать все необходимые реквизиты. [24] К таким документам относятся: доверенности на получение материальных ценностей, приходные ордера, лимитно-заборные карты, требования-накладные, товарно-транспортные накладные, товарные и материальные отчеты, карточки складского учета.

Аудитор обращает внимание на применение типовых форм первичной учетной документации для отражения операций с материально-производственными запасами, которые содержатся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

Доверенность (форма №М-2 и №М-2а) — применяется для оформления права лица выступать в качестве доверенного лица организации при получении материальных ценностей, отпускаемых поставщиком по наряду, счету, договору, заказу, соглашению.

Приходный ордер (форма №М-4) — используется для учета материалов, поступающих от поставщиков или из переработки.

Акт о приемке материалов (форма №М-7) — применяется для оформления приемки материальных ценностей, имеющих количественные и качественные расхождения с данными сопроводительных документов поставщика. [14].

Лимитно-заборная карта (форма №М-8) — используется для оформления отпуска материалов, систематически потребляемых при изготовлении продукции в течение месяца.

Требование-накладная (форма №М-11) — предназначена для учета движения материальных ценностей внутри организации между структурными подразделениями или материально-ответственными лицами.

Накладная на отпуск материалов на сторону (форма №М-15) — применяется для учета отпуска материальных ценностей хозяйствам своей организации, расположенным за пределами ее территории, или сторонним организациям.

Карточка учета материалов (форма №М-17) — используется для учета движения материалов на складе по каждому сорту, виду, размеру или другому признаку материала.

Акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (форма №М-35) — предназначен для оформления оприходования материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений, пригодных для использования при производстве работ. [14].

К организационно-правовым документам и другим материалам относятся:

• — протоколы заседаний Совета директоров, решений учредителей и других комиссий. Изучение этих документов для аудитора особенно важно, если при формировании или изменении величины уставного капитала организации в качестве вкладов были внесены сырье, материалы, а также, если дивиденды или доходы выплачивались материальными ценностями;
• — отчеты аудиторов за прошлые годы;
• — договоры на поставку сырья, материалов, товаров;
• — договоры о материальной ответственности.

Достаточно информативными могут оказаться беседы аудитора с персоналом клиента обо всех изменениях в структуре руководства и в системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля, содержание и результаты которых фиксируются в рабочих документах.

Информация для проверки операций с материально-производственными запасами содержится в бухгалтерской отчетности предприятия и бухгалтерских регистрах, в частности, в форме № 1 «Бухгалтерский баланс» — показатели о материально-производственных запасах сгруппированы во втором разделе актива баланса «Оборотные активы» по строкам 210 «Запасы», 211 «Сырье, материалы и другие аналогичные ценности», 212 «Животные на выращивании и откорме», 213 «Затраты в незавершенном производстве»; в приложении к балансу и пояснительной записке — раскрывается информация о способах оценки материально-производственных запасов, последствиях изменений способов оценки, стоимости МПЗ, переданных в залог, величине и движении резервов под снижение стоимости материальных ценностей. [19, С. 384].

Бухгалтерские регистры по учету материально-производственных запасов могут быть различными. Это зависит от применяемых формы и способа ведения бухгалтерского учета на предприятии, а также от видов и групп имеющихся МПЗ. Но в любом случае аудитор должен проанализировать регистры синтетического и аналитического учета по счетам 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция», сальдовые ведомости, книги, карточки складского учета, материалы инвентаризаций. [13].

Подводя итог вышесказанному, можно отметить, что так как затраты на материалы имеют значительную долю в общем объеме затрат организации, то проверка учета материально-производственных запасов является важным звеном в контроле за деятельностью любого промышленного предприятия.

Целью аудита материально-производственных запасов является формирование мнения о достоверности и полноте отражения в финансовой отчетности информации об материально-производственных запасах.