Особенности учета и отчетности в некоммерческих, общественных и религиозных объединениях

Некоммерческой является организация, не имеющая извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности и не распределяющая полученную прибыль между участниками. Правовое положение некоммерческих организаций регулируется § 5 гл. 4 ГК РФ и Законом «О некоммерческих организациях» № 7-ФЗ от 12 января 1996 г.

Некоммерческие организации (НКО) могут создаваться для достижения социальных, благотворительных, культурных, образовательных, научных и управленческих целей, в целях охраны здоровья граждан, развития физической культуры и спорта, удовлетворения духовных и иных нематериальных потребностей граждан, защиты прав, законных интересов граждан и организаций, разрешения споров и конфликтов, оказания юридической помощи, а также в иных целях, направленных на достижение общественных благ.

НКО могут создаваться в форме потребительских кооперативов, общественных или религиозных организаций (объединений), учреждений, благотворительных и иных фондов, а также в других формах, предусмотренных законом.

Потребительский кооператив — добровольное объединение граждан и юридических лиц на основе членства с целью удовлетворения материальных и иных потребностей участников, осуществляемое путем объединения его членами имущественных паевых взносов.

Общественными и религиозными организациями (объединениями) признаются добровольные объединения граждан на основе общности их интересов для удовлетворения духовных или иных нематериальных потребностей.

Фондом признается некоммерческая организация, учрежденная гражданами и (или) юридическими лицами на основе добровольных имущественных взносов, преследующая социальные, благотворительные, культурные, образовательные или иные общественно полезные цели.

Учреждение — некоммерческая организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера.

НКО считается созданной как юридическое лицо с момента ее государственной регистрации в установленном законом порядке, имеет в собственности или в оперативном управлении обособленное имущество, отвечает (за исключением учреждений) по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.

При формировании учётной политики ассоциации или союза общественных организаций необходимо отразить все способы ведения бухгалтерского учёта, применяемые в данной организации, по тем вопросам, по которым законодательством предусмотрено несколько возможных вариантов ведения учёта или такие способы на нормативном уровне не установлены.

Также необходимо отметить, что учётная политика ассоциаций или союзов общественных организаций должна обеспечивать своим пользователям:

• — полноту отражения в бухгалтерском учёте всех факторов финансовой деятельности;
• — своевременность отражения фактов финансовой деятельности;
• — отражение в бухгалтерском учёте факторов хозяйственной деятельности исходя из экономического содержания фактов и условий хозяйствования;
• — тождество данных аналитического учёта оборотам и остаткам по счетам синтетического учёта на отчётную дату;
• — рациональное ведение бухгалтерского учёта исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации.

Особое значение при формировании учётной политики и организации бухгалтерского учёта некоммерческих организаций имеют разработка и принятие оптимального метода отражения операций по учёту средств целевого финансирования, отраженных на счёте 86 «Целевое финансирование».

Согласно ст. 26 Закона № 7-ФЗ источником финансирования некоммерческой организации, не занимающейся предпринимательской деятельностью, являются:

• — регулярные и единовременные поступления от учредителей (участников, членов);
• — добровольные имущественные взносы и пожертвования членов;
• — доходы, получаемые от собственности некоммерческой организации;
• — иные поступления, не запрещенные действующим законодательством.

При организации учёта операций по поступлению и расходованию средств целевого финансирования необходимо определить метод отражения таких операций в бухгалтерском учёте некоммерческой организации (кассовый метод или метод начисления).

Следует отметить, что система бухгалтерского учёта некоммерческой организации, кроме отражения информации о состоянии активов и пассивов, наличии и объеме имущества, также должна отражать информацию об использовании полученных целевых средств. С этой целью каждая некоммерческая организация должна составлять отдельную смету расходования целевых средств.

Прежде всего, смета представляет собой план предстоящих поступлений материальных и денежных средств и объемы и направления их использования.

Смета некоммерческой организации составляется на календарный год, а также на выполнение определенной целевой программы или проекта. Как правило, структура сметы включает в себя те же статьи, что и Отчёт о прибылях и убытках. Таким образом, смета целевых поступлений и их использования может иметь следующий вид (таблица 1):

Таблица 1 Смета расходов целевых поступлений на финансовый год.

В случае если организация занимается благотворительной деятельностью, она составляет благотворительную программу, включающую в себя смету планируемых поступлений и расходов, а также определяет и утверждает этапы и сроки её реализации.

При этом необходимо заметить, что для благотворительных организаций существуют определенные ограничения расходования целевых средств. Согласно ст. 16 Федерального закона от 11.08.1995 N 135-ФЗ «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях» благотворительная организация не вправе использовать на оплату труда административно-управленческого персонала более 20 процентов финансовых средств, расходуемых этой организацией за финансовый год. При этом данное ограничение не распространяется на оплату труда лиц, участвующих в реализации благотворительных программ.

В случае если благотворителем или благотворительной программой не установлено иное, не менее 80 процентов благотворительного пожертвования в денежной форме должно быть использовано на благотворительные цели в течение года с момента получения благотворительной организацией этого пожертвования. Благотворительные пожертвования в натуральной форме направляются на благотворительные цели в течение одного года с момента их получения, если иное не установлено благотворителем или благотворительной программой.

Учёт целевых поступлений общественных объединений на их содержание и ведение уставной деятельности также осуществляется на счёте 86 «Целевое финансирование». При этом по кредиту данного счёта отражаются вступительные и членские взносы от учредителей и участников общественного объединения, добровольные взносы и пожертвования от физических лиц и организаций, а также прочие целевые средства, поступившие в рамках финансирования уставной деятельности организации. Аналитический учёт целевых средств по счёту 86 «Целевое финансирование» ведётся по их назначению, а также в разрезе источников их поступления.

На счетах бухгалтерского учёта целевые поступления отражаются следующей записью:

Дебет счёта 51 «Расчётные счета» (50 «Касса», 52 «Валютные счета»),.

Кредит счёта 86 «Целевое финансирование».

В соответствии с Федеральным законом от 22.05.2003 N 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных расчётов и (или) расчётов с использованием платежных карт» и с учётом специфики некоммерческой организации применение контрольно-кассовых машин обязательно только при осуществлении торговых операций или оказании услуг. В то время как для принятия членских взносов и благотворительных поступлений применение кассового аппарата не требуется.

При приёме наличных денежных средств в кассу некоммерческой организации оформляется приходный кассовый ордер (форма КО-1), который заверяется подписью главного бухгалтера или лицом, уполномоченным на это письменным распоряжением руководителя предприятия.

Вступительные и членские взносы могут вноситься как в кассу наличными денежными средствами, так и на расчётные и (или) валютные счета некоммерческих организаций.

При этом в уставе некоммерческой организации должен быть закреплён порядок поступления вступительных и членских взносов участников и членов некоммерческой организации.

Вступительные и членские взносы, внесенные участниками некоммерческой организации, учитываются по кредиту счёта 86 «Целевое финансирование» в корреспонденции со счетами учёта денежных средств:

Дебет счёта 50 «Расчётные счета» (50 «Касса», 52 «Валютные счета»),.

Кредит счёта 86 «Целевое финансирование».

Следует отметить, что в соответствии с ПБУ 6/01 по объектам основных средств некоммерческих организаций амортизация не начисляется. По ним на забалансовом счёте производится обобщение информации о суммах износа, начисляемого линейным способом. При этом годовая сумма амортизационных отчислений при линейном способе определяется исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

Однако если имущество используется в деятельности, приносящей доход, и приобретено за счёт средств такой деятельности, то по такому имуществу необходимо начислять амортизационные отчисления в общеустановленном порядке.

При отсутствии предпринимательской деятельности и соответствующих данных общественные организации (объединения) могут не представлять в составе бухгалтерской отчетности:

• — Отчет об изменениях капитала (ф. № 3),
• — Отчет о движении денежных средств (ф. № 4),
• — Приложение к бухгалтерскому балансу (ф. № 5)
• — Пояснительную записку.

При этом НКО рекомендуется включать в состав бухгалтерской отчётности Отчёт о целевом использовании полученных средств (форма № 6).

Следует отметить, что НКО при принятии формы Бухгалтерского баланса (форма № 1) в разделе «Капитал и резервы» вместо групп статей «Уставный капитал», «Резервный капитал» и «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» включает группу статей «Целевое финансирование».

Информацию об использовании бюджетных средств представляют НКО, получающие бюджетные средства. Указанная информация представляется в составе бухгалтерской отчетности по формам, установленным Минфином России.

К бухгалтерской отчетности прилагается сопроводительное письмо, содержащее информацию о составе представляемой бухгалтерской отчетности С 1 января 2011 года расширен перечень доходов, не учитываемых некоммерческими организациями в целях налогообложения прибыли.

Соответствующие поправки внесены Федеральным законом от 18 июля 2011 г. № 235-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации в части совершенствования налогообложения некоммерческих организаций и благотворительной деятельности».

Не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль:

• — целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение уставной деятельности,
• — гранты на осуществление программ в области науки, физической культуры и спорта (за исключением профессионального спорта);
• — учредительные и членские взносы, осуществленные в соответствии с законодательством РФ о некоммерческих организациях;
• — доходы, безвозмездно полученные некоммерческими организациями в виде работ (услуг), выполненных (оказанных) на основании соответствующих договоров (подп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ);
• — имущественные права, переходящие некоммерческим организациям по завещанию в порядке наследования (подп. 2 п. 2 ст. 251 НК РФ, раннее освобождалось только имущество);
• — имущественные права, полученные на осуществление благотворительной деятельности (подп. 4 п. 2 ст. 251 НК РФ, ранее освобождалось только имущество);
• — средства, полученные некоммерческими организациями безвозмездно на ведение уставной деятельности, не связанной с предпринимательской, от перечисленные структурными подразделениями (отделениями) из целевых поступлений (подп. 10.1 п. 2 ст. 251 НК РФ);
• — средства, полученные структурными подразделениями (отделениями) от создавших их некоммерческих организаций, перечисленные из целевых поступлений на содержание и ведение уставной деятельности (подп. 10.1 п. 2 ст. 251 НК РФ).

НКО ведут бухгалтерский учет в общеустановленном порядке (п. 1 ст. 32 Федерального закона от 12 января 1996 г. № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях»).

Осуществляя хозяйственную деятельность, благотворительные организации руководствуются общим Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкцией по его применению.

Особенностью бухгалтерского учета в благотворительных организациях является правильность отражения целевых поступлений, взносов, пожертвований на ведение уставной деятельности. В связи с этим рассмотрим использование счета 86 «Целевое финансирование».

Замечу, что на финансирование благотворительных программ должно быть использовано не менее 80 процентов поступивших за финансовый год внереализационных доходов, поступлений от хозяйственных обществ, учрежденных благотворительной организацией, и доходов от предпринимательской деятельности.

По кредиту счета 86 отражаются поступившие средства целевого финансирования, по дебету — списание средств, израсходованных в соответствии с благотворительной программой и сметой.

Целевые средства предоставляются на финансирование конкретных мероприятий и не могут быть использованы в иных целях. В связи с этим благотворительные организации ведут аналитический учет целевых средств по каждому виду источника и в разрезе целевых программ.

Поступление целевых денежных средств в учете отражается бухгалтерской проводкой:

ДЕБЕТ 50 «Касса» (51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет») КРЕДИТ 86 «Целевое финансирование».

— на сумму поступивших целевых средств. Целевые средства могут выделяться благотворительной организации и в натуральной форме (гуманитарная помощь в виде продуктов питания, теплой одежды и пр.).

В таком случае поступление отражается записью:

ДЕБЕТ 10 «Материалы» КРЕДИТ 86 «Целевое финансирование».

— в денежном эквиваленте.

Налог на добавленную стоимость по приобретенным средствам в таком случае включается в фактическую себестоимость материалов.

Благотворительным организациям необходимо вести раздельный учет ТМЦ, поступивших в виде целевых средств и приобретенных для ведения хозяйственной деятельности.

В случае приобретения товарно-материальных ценностей для осуществления хозяйственной деятельности их поступление отражается записью:

ДЕБЕТ 10 «Материалы» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

— на сумму приобретенных материальных ценностей, включая НДС. Кроме того, благотворительные организации вправе осуществлять коммерческую деятельность, и, следовательно, необходимо вести отдельный аналитический учет товарно-материальных ценностей, предназначенных для использования в коммерческой деятельности. Следует помнить, что в подобном случае НДС, предъявленный поставщиком, выделяется из стоимости ТМЦ и учитывается отдельно.

Отмечу, что НКО вправе не применять ПБУ 18/02, утвержденное приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 114н.

Приобретение указанных ТМЦ отражается записью:

ДЕБЕТ 10 «Материалы» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

— на сумму приобретенных материальных ценностей (без НДС);

ДЕБЕТ 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

— на сумму НДС, предъявленного поставщиками по приобретенным материальным ценностям. Приобретение товарно-материальных ценностей оформляется в общеустановленном порядке.

Кроме того, НКО может подлежать обязательной аудиторской проверке. В этом случае в состав годовой отчётности необходимо включить аудиторское заключение. В соответствии со ст. 7 Федерального закона от 07.08.2001 N 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» обязательному аудиту подлежат государственные унитарные предприятия, муниципальные унитарные предприятия, основанные на праве хозяйственного ведения, если объём их выручки от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) за один год превышает в 500 тыс. раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда или сумма активов баланса превышает на конец отчётного года в 200 тыс. раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда. При этом для муниципальных унитарных предприятий законом субъекта Российской Федерации финансовые показатели могут быть понижены.

Наряду с бухгалтерской отчётностью НКО должна представить налоговую отчётность в налоговые органы. При этом в состав налоговой отчётности включаются декларации по налогу на прибыль, НДС, по налогу на рекламу, ЕСН, страховым взносам в ПФР, налогу на имущество, а также по тем налогам, которые организация обязана уплачивать. Порядок заполнения и сроки подачи деклараций установлены налоговым законодательством отдельно для каждого налога.

Следует отметить, что НКО, у которых не возникает обязательств по уплате налога, представляют налоговую декларацию по упрощённой форме по истечении налогового периода.

НКО обязана представлять в уполномоченный орган документы, содержащие отчёт о своей деятельности, о персональном составе руководящих органов, а также документы о расходовании денежных средств и об использовании иного имущества, в том числе полученных от международных и иностранных организаций, иностранных граждан и лиц без гражданства. Формы и сроки представления указанных документов определяются Правительством Российской Федерации.

В случае если некоммерческая организация не применяет упрощённую систему налогообложения и не представляет единую (упрощённую) форму декларации (у тех налогоплательщиков, которые не осуществляют операций, приводящих к движению денежных средств на его счетах или в кассе), то отсутствие у неё по итогам конкретного налогового периода объекта налогообложения и (или) суммы налога к уплате не освобождает её от обязанности представления в налоговый орган налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, НДС, ЕСН и др.