Источники возникновения обязательств, их классификация

Наиболее полно определение обязательств дано в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России. В соответствии с данным документом обязательство — это существующая на отчетную дату задолженность организации, которая является следствием свершившихся проектов ее хозяйственной деятельности и расчеты по которой должны привести к оттоку активов. Обязательство может возникнуть в силу действия договора или правовой нормы, а также обычаев делового оборота.

Погашение обязательств предполагает обычно отток соответствующих активов в виде выплаты денежных средств или передачи других активов (оказания услуг). Погашение обязательств может происходить также в форме замены обязательств одного вида другим, преобразования обязательств в капитал, снятия требований со стороны кредитора.

Обязательства организации классифицируют по различным признакам: субъектам, видам, срочности погашения и т. д.

В классификации по субъектам следует различать обязательства перед собственником организации и обязательства перед третьими лицами.

Обязательства перед собственником бывают двух видов: возникающие в процессе деятельности организации. Они учитываются на счетах 82 «Резервный капитал», 83 «Добавочный капитал», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и отражаются в соответствующих статьях бухгалтерского баланса.

Указанные виды обязательств перед собственниками в совокупности образуют понятие «собственный капитал» .

Обязательства перед третьими лицами — это задолженности по кредитам и займам, различным видам кредиторской задолженности (поставщикам и подрядчикам, перед дочерними и зависимыми обществами, перед персоналом организации и т. п.) и прочие обязательства. В совокупности обязательства перед третьими лицами образуют понятие «заемный капитал». Отражаются эти обязательства в разделах IV и V баланса.

Деление обязательств на собственный и заемный капитал имеет важное практическое значение с точки зрения срочности погашения этих обязательств. Обязательства, составляющие собственный капитал, не подлежат погашению за время деятельности организации, в то время как обязательства заемного капитала должны быть погашены в соответствующие сроки.

В зависимости от срочности погашения обязательства перед третьими лицами делят на долгосрочные (срок погашения по ним превышает 12 месяцев) и краткосрочные (срок погашения составляет менее 12 месяцев).

Оценка обязательств.

Различают точные и оцениваемые обязательства: по точным обязательствам сумма их погашения заранее известна — задолженность по кредитам банка, по акцептованным счетам поставщиков и т. п.; по оцениваемым обязательствам сумма их погашения заранее неизвестна — она определяется с учетом реально сложившихся условий.

Обязательства обычно оцениваются суммой денег, необходимой для оплаты долга, или, в условиях рынка, стоимостью товаров или услуг, которые необходимо предоставить.

Краткосрочные обязательства — это обязательства, которые должны быть выполнены в течение года или обычного операционного цикла компании в зависимости от того, какой период дольше.

Долгосрочные обязательства — это обязательства, которые должны быть выполнены в период более одного года или операционного цикла после даты отчета. К краткосрочным обязательствам часто относят часть долгосрочных обязательств, которая должна быть погашена в отчетном периоде.

Обязательства подразделяют на фактические, оценочные и условные.

Фактические обязательства возникают из договора, контракта или на основе законодательства, их сумма может быть строго и однозначно подсчитана. К ним относятся счета расчетов с поставщиками, краткосрочные векселя к оплате, дивиденды к выплате, акцизный сбор к выплате, подлежащие выплате в текущий период доли долгосрочных долгов, обязательства по зарплате, доход, полученный авансом.

Оценочные обязательства — это обязательства, точная сумма которых не может быть определена до наступления определенной даты. Примерами оценочных обязательств могут служить задолженность по налогу на прибыль, по налогу на имущество, гарантийные обязательства, резерв на оплату отпусков.

Условные обязательства — это несуществующие обязательства, они могут стать или не стать реальными обязательствами в зависимости от того, произойдут или не произойдут определенные события, вытекающие из прошлых операций, в будущем. Условные обязательства возникают в случае отложенного судебного разбирательства, при налоговых спорах, при наличии дисконтированных векселей к получению, гарантировании долгов другой компании, нарушении государственных инструкций.

Условное обязательство отражается в финансовой отчетности, если соблюдаются два условия:

• 1) оно должно быть вероятным;
• 2) его величина может быть количественно надежно оценена.

Если эти условия не соблюдаются, то информация об условных обязательствах должна отражаться в примечаниях к финансовым отчетам.

Существуют три основных типа обязательств по заработной плате Статья «Бухгалтерский учет обязательств предприятия», к.э.н. Пятов М. Л., 2005:

• — обязательства по выплате заработной платы;
• — обязательства по удержанию налогов и других платежей из заработной платы;
• — обязательства по налогам на фонд заработной платы.

Текущие (краткосрочные) обязательства — обязательства по товарам и услугам, приобретенным, но не оплаченным, невыплаченным налогам и любые другие начисления и расходы, а также полученные авансы, предварительная оплата, коммерческий акцепт, векселя к оплате, краткосрочные ссуды, текущая часть долгосрочных обязательств.

Текущие обязательства должны быть погашены до 1 года.

Текущие обязательства включают Бланк И. А. «Финансовый менеджмент"/Учебное пособие — издание второе — М.: Ника-Центр, 2005; стр.371:

• 1) краткосрочные кредиты банков (сумма, полученных от банковских учреждений кредитов, которые могут быть классифицированы как текущие, то есть должны быть погашены в течение 12 месяцев или являются кредитными линиями (кредитами «до востребования»));
• 2) краткосрочные векселя выданные (сумма задолженности, на которую предприятие выдало векселя на обеспечение поставок (работ, услуг) поставщикам, подрядчикам и другим кредиторам);
• 3) кредиторская задолженность за товары, работы, услуги (сумма задолженности поставщикам и подрядчикам за поставленные товарно-материальные ценности (ТМЦ), выполненные работы и полученные услуги, которая не обеспечена векселями и возникла в результате основной деятельности);
• 4) текущие обязательства по расчетам:
  • — по полученным авансам (сумма авансов, полученных от других лиц в счет будущих поставок продукции, выполнения работ (услуг), а также предоплаты от покупателей или заказчиков);
  • — по расчетам с бюджетом (показывается кредитовое сальдо соответствующих субсчетов — задолженность предприятия по всем видам платежей в бюджет, включая налоги с работников предприятия);
  • — по расчетам по внебюджетным платежам (задолженность по взносам во внебюджетные фонды, предусмотренные действующим законодательством);
  • — по расчетам по страхованию (сумма задолженности по отчислениям в Пенсионный фонд, на социальное страхование, страхование имущества предприятия и индивидуальное страхование его работников);
  • — по расчетам по оплате труда (задолженность предприятия по оплате труда, включая депонированную заработную плату, которая начислена работникам предприятия);
  • — по расчетам с участниками (задолженность предприятия его участникам (учредителям), связанная с распределением прибыли (дивиденды и др.) и формированием уставного капитала);
  • — по внутренним расчетам (задолженность предприятия связанным сторонам и кредиторская задолженность по внутриведомственным расчетам: операции с дочерними, ассоциированными и совместными предприятиями; операции с хозяйственными единицами, выделенными на отдельный баланс);
• 5) прочие текущие обязательства (суммы обязательств, которые не могут быть включены в другие статьи: задолженность работникам предприятия по суммам, выданным в подотчет; просроченная задолженность по займам; суммы процентов, начисленных за пользование ТМЦ, денежных средств, работ или услуг, полученных в кредит, имущества, полученного по операциям аренды (лизинга); расчеты с другими кредиторами по операциям некоммерческого характера, с нанимателями квартир, лицами, проживающими в общежитиях жилищно-коммунального хозяйства и др.).

Текущие обязательства по расчетам характеризуют наиболее краткосрочный вид используемых предприятием заемных средств, формируемых им за счет внутренних источников. Начисления средств по различным видам расчетов производятся предприятием ежедневно (по мере осуществления текущих хозяйственных операций), а погашение обязательств по этой внутренней задолженности — в определенные (установленные) сроки в диапазоне до одного месяца. Так как с момента начисления средства, входящие в состав текущих обязательств по расчетам, уже не являются собственностью предприятия, а лишь используются им до наступления срока погашения обязательств, по своему экономическому содержанию они являются разновидностью заемного капитала.

Текущие обязательства по расчетам характеризуются следующими основными особенностями Бланк И. А. «Финансовый менеджмент"/Учебное пособие — издание второе — М.: Ника-Центр, 2005; стр.372−373:

• 1. Текущие обязательства по расчетам являются для предприятия бесплатным источником используемых заемных средств.
• 2. Размер текущих обязательств по расчетам, выраженный в днях оборота, оказывает влияние на продолжительность финансового цикла предприятия. Он влияет в определенной степени на необходимый объем средств для финансирования оборотных активов. Чем выше относительный размер текущих обязательств по расчетам, тем меньший объем средств (при прочих равных условиях) предприятию необходимо привлекать для текущего финансирования своей хозяйственной деятельности.
• 3. Сумма формируемых предприятием текущих обязательств по расчетам находится в прямой зависимости от объема хозяйственной деятельности предприятия, в первую очередь — от объема производства и реализации продукции. С ростом объема производства и реализации продукции возрастают расходы предприятия, начисляемые им для предстоящих расчетов, а соответственно увеличивается общая их сумма, и наоборот.
• 4. Прогнозируемый размер текущих обязательств по расчетам по большинству видов носит лишь оценочный характер. Это связано с тем, что размеры многих начислений, входящих в состав этих обязательств, не поддаются точному количественному расчету в связи с неопределенностью многих параметров предстоящей хозяйственной деятельности предприятия.
• 5. Размер текущих обязательств по расчетам по отдельным их видам и по предприятию в целом зависит от периодичности выплат (погашения обязательств) начисленных средств.

Долгосрочные обязательства (свыше 1 года) включают срочные ссуды банков, страховых компаний, эмиссию облигаций, необеспеченных долговых обязательств или векселей. Т.к. точную % ставку по облигациям предугадать нельзя, то их продают с премией или с дисконтом.

Традиционно в качестве источников (оснований) возникновения обязательств выделяются Статья «Бухгалтерский учет обязательств предприятия», к.э.н. Пятов М. Л., 2005:

• — договор,
• — закон;
• — деликт, т. е. причинение вреда.

Так, например, обязательства поставщика перед покупателем по передаче товара надлежащего качества в надлежащем объеме и надлежащие сроки и, обязательства покупателя перед поставщиком оплатить приобретаемый товар по определенной цене и в определенный срок вытекают из заключенного договора поставки. Их источником является договор.

Обязательства по уплате налогов с совершаемой сделки возникают у сторон договора не по их соглашению, а в силу действия норм налогового законодательства, которое устанавливает виды налогов и сборов, определяя объект налогообложения, порядок исчисления налогооблагаемых баз и сумм налога, подлежащих перечислению в бюджет в указанные сроки.

Таким образом, источником возникновения обязательств предприятия по уплате налогов выступает закон.

Трудовой договор с работниками предприятия предполагает материальную ответственность за сохранность вверенного работникам имущества. Нанесение имущественного ущерба организации ее работником предполагает возникновение обязательства работника по возмещению ущерба. В этом случае имущественный вред — деликт служит источником возникновения обязательства работника перед предприятием.

Следует отметить, что классификация обязательств по приведенным основаниям является весьма условной. Так, например, согласно п. 1 ст. 422 НК РФ, договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами (императивными нормами), действующим в момент его заключения. Следовательно, договор существует и действует постольку, поскольку он не противоречит закону, и, следовательно, можно сказать, что вытекающие из договора обязательства первичным своим источником имеют именно закон.

Действие норм налогового законодательства, определяющих возникновение обязательств по уплате налогов в бюджет, обусловлено реальным существованием сделок (хозяйственных операций), формирующих налогооблагаемые базы. Источником же этих сделок являются договоры между лицами — участниками хозяйственного оборота. Отсюда первичным источником обязательства по уплате налогов по этим основаниям служит именно договор.

Действие лица определяется как деликт, являющийся основанием возникновения обязательства по возмещению ущерба, действующим на момент совершения деликта законодательством.

Законом же определяются и размер деликтной ответственности, и порядок погашения деликтных обязательств. Таким образом, первичным источником обязательств, возникающих в силу деликта, должен быть признан закон.

При всем при этом мы должны учитывать, что законодательство представляет собой продукт общественного договора — договора между свободными гражданами государства.

Однако любая критика классификации оснований возникновения обязательств не заменяет их бухгалтерской трактовки. Для бухгалтера источник возникновения обязательства — это факт хозяйственной жизни, информация о котором служит основанием для бухгалтерских записей, отражающих обязательства ведущего учет предприятия.