Теоретические основы бухгалтерской финансовой отчетности бюджетного предприятия

2.1 Организация бухгалтерского учета в бюджетных организациях Бюджетные учреждения системы социальной защиты осуществляют учет исполнения смет расходов по бюджету и другим внебюджетным средствам по двойной системе. Учреждения расходуют государственные средства в соответствии с целевым назначением и по мере выполнения операций, предусмотренных сметами, строго соблюдая финансово — бюджетную дисциплину и максимальную экономию материальных ценностей и денежных средств.

В обязанность бухгалтера входит:

• -ведение бухгалтерского учета в соответствии с правилами, изложенными в Инструкции по ведению бухгалтерского учета;
• -контроль за правильным и экономным расходованием средств в соответствии с открытыми кредитами и их целевым назначением по утвержденной смете расходов по бюджету;
• -проведение инвентаризации имущественно — материальных ценностей;
• -своевременно проведение расчетов, потребность в которых возникает в процессе исполнения сметы, с организациями, учреждениями и отдельными лицами;
• -обеспечение сохранность денежных средств, контроль за сохранностью и правильным исполнением основных средств, материалов, денежных средств, расчетных и других статей баланса;
• -проведение инструктажа материальноответственных лиц относительно учета и сохранности ценностей, находящихся на их ответственности;
• -проверка документов в отношении правильности их оформления и законности совершаемых операций;
• -составление и представление в установленные сроки бухгалтерской отчетности;
• -составление и согласование с руководителями учреждений, своевременное представление в управление проектов смет расходов.
• -хранение бухгалтерских документов и регистров учета, смет расходов, расчетов к ним, а также других документов;
• -проведение внутриведомственной документальной ревизии подведомственных учреждений.

Главные бухгалтера учреждений определяют круг служебных обязанностей для работников аппарата бухгалтерии с тем, чтобы каждый работник знал свои обязанности и нес ответственность за их выполнение.

Все подразделения обязаны своевременно передавать главному бухгалтеру необходимые для бухгалтерского учета и контроля документы, выписки из приказов и распоряжений, сметы расходов, а также всякого рода договоры, нормативы.

Все бухгалтерские документы, связанные с исполнением смет расходов по бюджету подписываются руководителем учреждения и главным бухгалтером.

Банковские документы, также расходные кассовые ордера и платежные ведомости на заработную плату по срокам и суммам выплат из кассы подписываются руководителем учреждения и главным бухгалтером. Остальные документы, служащие основанием для выдачи денег, товарно-материальных и других ценностей также подписываются руководителем учреждения и главным бухгалтером.

Документы без подписи главного бухгалтера не принимаются к исполнению. При исполнении сметы расходов по бюджету ведется бухгалтерский учет кассовых и фактических расходов. Кассовыми расходами считаются все суммы, выданные учреждением с бюджетного счета учреждения путем безналичных расчетов (по платежным поручениям) или полученные наличными (по чекам). Фактические расходы представляют действительные затраты, оформленные соответствующими документами, включая расходы по еще не оплаченным счетам за выполненные работы и оказанные услуги, по начисленной заработной плате работникам.

Инвентаризация имущества, финансовых активов и обязательств проводится учреждением (органом казначейства, финансовым органом) в соответствии с нормативными правовыми актами Министерства финансов Российской Федерации.

Автоматизация бюджетного учета основывается на едином взаимосвязанном технологическом процессе обработки первичных учетных документов и отражения операций по соответствующим разделам Плана счетов бюджетного учета.

Отражение операций при ведении бюджетного учета осуществляется в соответствии с Планом счетов бюджетного учета, установленным Инструкцией № 148н от 30,12,2008 г.

Номер счета Плана счетов бюджетного учета состоит из двадцати шести разрядов. При формировании номера счета Плана счетов бюджетного учета используется следующая структура:

• 1 — 17 разряд — с 1 по 17 разряды кода классификации доходов бюджета, классификации расходов бюджета, классификации источников финансирования дефицита бюджета (без кода классификации операций сектора государственного управления — (далее — КОСГУ);
• 18 разряд — код вида деятельности:

бюджетная деятельность — 1;

приносящая доход деятельность — 2;

деятельность со средствами, находящимися во временном распоряжении, — 3;

• 19 — 21 разряд — код синтетического счета Плана счетов бюджетного учета;
• 22 — 23 разряд — код аналитического счета Плана счетов бюджетного учета;
• 24 — 26 разряд — код классификации операций сектора государственного управления.

Разряды 18 — 26 образуют код счета бюджетного учета.

Финансовым органам, органам казначейства и учреждениям разрешается введение в код аналитического счета Плана счетов разрядов для получения дополнительной информации, необходимой внутренним пользователям.

Кроме того, при отсутствии в перечне типовых корреспонденций счетов бюджетного учета по исполнению бюджета Федеральное казначейство, финансовые органы, главные распорядители средств бюджетов имеют право определять необходимую для отражения в бюджетном учете корреспонденцию счетов в части, не противоречащей настоящей Инструкции.

При завершении текущего финансового года обороты по счетам, отражающим увеличение и уменьшение активов и обязательств, в регистры бюджетного учета очередного финансового года не переходят.

Учет в книге «Журнал — главная» ведется по субсчетам. Книга открывается записями сумм остатков на начало года в соответствии с заключительным балансом за истекший год. Записи в ней производятся на основании мемориальных ордер один раз в месяц сначала в графу «Сумма по ордеру», а затем в графы «Дебет» и «Кредит» соответствующих субсчетов. Сумма оборотов за месяц по всем субсчетам как по дебету, так и по кредиту должны быть равны итогу графы «Сумма по ордеру». Второй строкой после оборотов за месяц выводится остаток на начало следующего месяца по каждому субсчету, причем остатки по субсчетам раздела «Расчеты» должны показываться в развернутом виде.

Аналитический учет ведется в регистрах бухгалтерского учета (в книгах, карточках, накопительных ведомостях) по формам, приведенным в соответствующих разделах Инструкции.

В каждой бухгалтерской книге до начала записей в ней нумеруются все страницы. На обороте последней страницы за подписью главного бухгалтера делается надпись: «В настоящей книге всего пронумеровано… страниц». Кассовая книга и приходно-расходная книга учета бланков трудовых книжек и вкладышей к ним должны быть прошнурованы и опечатаны сургучной печатью, а количество листов — заверено подписями руководителями учреждения и главного бухгалтера.

На каждой книге надписываются: наименование учреждения, отчетный год на которой книга открыта. В книге должно быть оглавление открытых в ней счетов. При переносе записей на другую страницу книги в оглавлении по данному счету делается отметка о переносе записи с указанием номеров новых страниц.

Книги бухгалтерского учета при наличии в них по истечении года свободных листов могут быть использованы для записи операции следующего года. В этих случаях книги сдаются в архив один раз в два года.

В новом отчетном году в бухгалтерских регистрах по синтетическим и аналитическим счетам записываются суммы остатков на начало года в полном соответствии с заключительном балансом и учетными регистрами за истекший год.

Бухгалтерские документы должны храниться в специальных помещениях или запертых шкафах под ответственностью главного бухгалтера или лица, им назначенного.

Бухгалтерские документы и регистры за текущий год должны храниться относительно от документов и регистров за прошлые годы.

В бухгалтерском архиве дела хранятся в течении установленных сроков согласно перечню. По истечению сроков хранения дела в установленном порядке сдаются в местный государственный архив. Документы, удостоверяющие сдачу дел в местный архив, хранятся постоянно в бухгалтерии учреждения или централизованной бухгалтерии.

Учреждения обязаны составлять и представлять бухгалтерскую периодическую и годовую отчетность в установленном порядке.

2.2 Формы ведения бухгалтерского учета Все организации, в том числе и те, кто находится на УСН, должны вести бухгалтерский учет, но при этом с 1 января 2013 года представлять в налоговый орган и территориальные органы статистики необходимо только годовую бухгалтерскую отчетность.

Годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность в силу пункта 1 статьи 14 Закона № 402-ФЗ состоит из: бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах. Пояснительные записки входят в состав бухгалтерской (финансовой) отчетности. Как следует из рекомендаций Минфина России от 09 января 2013 № 07−02−18/01, состав и содержание пояснений подлежат определению организацией самостоятельно. Как правило, пояснения связаны с числовыми показателями бухгалтерского баланса или отчета о финансовых результатах. Они должны обеспечивать пользователей дополнительными данными, которые нецелесообразно включать в бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах, но которые необходимы пользователям бухгалтерской отчетности для реальной оценки финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и движения денежных средств за отчетный период.

В частности, пояснения должны раскрывать сведения, относящиеся к учетной политике организации, к информации о рисках хозяйственной деятельности, об инновациях и модернизации производства и к иной информации.

Требование о раскрытии информации о рисках хозяйственной деятельности организации в пояснениях к годовому отчету введено с 1 января 2013 г. Федеральным законом от 6 декабря 2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». Минфин России в п. 13 Информации № ПЗ-9/2012 «О раскрытии информации о рисках хозяйственной деятельности организации в годовой бухгалтерской отчетности» (далее — Информация № ПЗ-9/2012) указал, что дополнительные показатели и пояснения о рисках подлежат раскрытию в бухгалтерской годовой отчетности, прежде всего организациями, публикующими эту отчетность. Общие требования к раскрытию такой информации изложены в разд. I Информации № ПЗ-9/2012. Все риски, возникающие в деятельности компании, сгруппированы следующим образом: финансовые, правовые, страновые и региональные, репутационные и другие. «Если организация является субъектом малого предпринимательства, то для нее предусмотрена возможность упрощения способов ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности в упрощенной форме.».

По каждому виду рисков в годовой бухгалтерской отчетности необходимо раскрыть информацию о таких качественных характеристиках хозяйственной деятельности организации, как: подверженность организации рискам и причины их возникновения; концентрация риска: описание конкретной общей характеристики, которая отличает каждую концентрацию (контрагенты, регионы, валюта расчетов и платежей и т. д.); механизм управления рисками (цели, политика, применяемые процедуры в области управления рисками и методы, используемые для оценки риска, и т. п.); изменения по сравнению с предыдущим отчетным годом.

При этом Минфин указывает, что при раскрытии информации о рисках хозяйственной деятельности организации целесообразно учитывать требования международных стандартов финансовой отчетности, в частности, МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации», введенного в действие для применения на территории РФ Приказом Минфина России от 25 ноября 2011 г. № 160н.

Что касается пояснительной записки, то данный документ относится к информации, сопутствующей бухгалтерской отчетности. Он не является приложением к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах. В соответствии с пунктом 39 ПБУ 4/99, в составе информации, сопутствующей бухгалтерской отчетности, может раскрываться динамика важнейших экономических и финансовых показателей организации за ряд лет; планируемое развитие организации; предполагаемые капитальные и долгосрочные финансовые вложения, деятельность в области научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ; природоохранные мероприятия; иная информация.

Аудиторское заключение также не является частью бухгалтерской отчетности. Тем не менее, данный факт не отменяет ни обязательность проведения аудита для определенных организаций, ни обязанность организаций публиковать аудиторское заключение вместе с опубликованием самой бухгалтерской (финансовой) отчетности, если такое опубликование является обязательным.

Перечень случаев, когда проведение аудиторской проверки обязательно, установлен частью 1 статьи 5 Федерального закона от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности».

В частности, аудит обязателен: если организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества (ОАО); если ценные бумаги организации допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг; если объем выручки от продажи продукции (продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг) организации (за исключением государственных и муниципальных унитарных предприятий, сельскохозяйственных кооперативов, союзов этих кооперативов) за предшествовавший отчетному год превышает 400 млн руб. или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец предшествовавшего отчетному года превышает 60 млн руб.

Что касается представления аудиторского заключения вместе с бухгалтерской отчетностью в органы государственной статистики и в налоговые органы, то данное требование не установлено.

Рассмотрим основные требования к заполнению форм бухгалтерской отчетности. Формы бухгалтерской отчетности утверждены Приказом Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н. Они являются обязательными. Поэтому из них нельзя исключать какие-либо строки по причине отсутствия соответствующих данных. Если у организации отсутствуют активы (обязательства, доходы, расходы и т. п.), данные о которых подлежат раскрытию в той или иной строке формы, то эта строка прочеркивается. При заполнении указанных форм детализацию по статьям отчетов организация определяет самостоятельно. Если возникает необходимость в детализации отдельных статей баланса или отчета о финансовых результатах, то организация имеет право ввести в формы дополнительные строки.

В бухгалтерской отчетности, представляемой в органы государственной статистики и другие органы исполнительной власти, после графы «Наименование показателя» должен быть указан соответствующий код. Коды показателей бухгалтерской отчетности содержатся в Приложении № 4 к Приказу № 66н. Если организация вводит в отчеты дополнительные строки (т.е. осуществляет детализацию (расшифровку) данных, отраженных в статьях отчетов), то эти строки кодировать не нужно. Если организация сдает отчетность по упрощенной форме, показатели которой включают в себя несколько показателей стандартных форм (без детализации), то код каждой строки указывается по показателю, имеющему наибольший удельный вес в составе укрупненного показателя.

«Общие требования к раскрытию такой информации изложены в разд. I Информации № ПЗ-9/2012. Все риски сгруппированы следующим образом: финансовые, правовые, страновые и региональные, репутационные…».

По общему правилу все формы бухгалтерской отчетности заполняются в тысячах рублей без десятичных знаков. Организации, имеющие значительные активы, обороты продаж товаров, обязательств и т. д., могут заполнять бухгалтерскую отчетность в миллионах рублей без десятичных знаков (код по ОКЕИ — 385). Формы бухгалтерской отчетности заполняются уже после того, как инвентаризацией подтверждена достоверность наличия активов и обязательств.

Согласно закону от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ (п. 8 ст. 13), бухгалтерская отчетность считается составленной после подписания ее экземпляра на бумажном носителе руководителем фирмы. В делах экономического субъекта должен храниться экземпляр бухгалтерской (финансовой) отчетности, подписанный руководителем экономического субъекта с указанием даты подписания этого экземпляра. Вместе с тем, если иное не предусмотрено уставом экономического субъекта, его руководитель вправе передать свои полномочия на основе доверенности, в том числе на подписание бухгалтерской (финансовой) отчетности, без сообщения об этом органам управления экономическим субъектом.

Кстати, возможность подписания отчетности уполномоченным лицом учтена в новых электронных форматах бухгалтерской отчетности, утв. Приказом ФНС России от 3 сентября 2013 г. № ММВ-7−6/313 «Об утверждении формата представления бухгалтерской (финансовой) отчетности в электронной форме» и Приказом ФНС России от 3 сентября 2013 г. № ММВ-7−6/311 «Об утверждении формата представления бухгалтерской (финансовой) отчетности субъектов малого предпринимательства в электронной форме». В случаях представления бухгалтерской (финансовой) отчетности в несколько адресов отчетность должна быть подписана одними и теми же уполномоченными лицами.

В бухгалтерском балансе, составленном на 31 декабря, предприятиям-«упрощенцам» надо будет указать показатели на конец предыдущих двух лет. Однако это не повод для восстановления бухучета за эти годы: подобного требования нет ни в новом Законе о бухучете, ни где-либо еще. Если данные о каких-то показателях не известны, в отчетных формах можно просто поставить прочерки (П. 11 ПБУ 4/99).

После представления бухгалтерской отчетности в ИФНС и органы статистики считается: если отчетность отправлена по почте ценным письмом с описью вложения — день ее почтового отправления. Он указывается на почтовом штемпеле, проставляемом работником почты на описи вложения; если отчетность представлена лично (это может сделать руководитель или представитель организации по доверенности) — дата, указанная в отметке органа ФНС (государственной статистики) о ее принятии; если отчетность представлена в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи — дата, указанная в подтверждении даты отправки в электронном документе, сформированном оператором связи или налоговым органом (органом статистики).

Утверждение и порядок публикации годовой отчетности. Утверждение годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности осуществляется в порядке и случаях, которые установлены федеральными законами. Например, годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность акционерного общества утверждает общее собрание акционеров; годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность общества с ограниченной ответственностью утверждает общее собрание участников общества.

И в заключение отметим, чтобы представить годовую бухгалтерскую отчетность в налоговую инспекцию и органы статистики, организации не нужно ждать, когда отчетность будет утверждена ее собственниками. Порядок опубликования годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности определяется соответствующими федеральными законами. В частности, акционерные общества публикуют годовую бухгалтерскую отчетность в обязательном порядке, а общества с ограниченной ответственностью — только в случае публичного размещения облигаций и иных эмиссионных ценных бумаг. Если организация подлежит обязательному аудиту, то бухгалтерская (финансовая) отчетность публикуется вместе с аудиторским заключением.