Учет совместно производимых (комплексных) продуктов

После выбора метода учета побочных продуктов комплексные затратны распределяются на совместно производимые (основные) продукты,.

которые рассматриваются как равнозначные объекты калькулирования. Для расчета ставок распределения используются, как правило, натуральные показатели либо рыночная или продажная стоимость комплексных продуктов. Таковы два основных подхода к распределению комплексных затрат на совместно производимые продукты.

Применение натуральных показателей предполагает, что каждый совместно производимый продукт приносит одинаковый доход, для получения которого предприятие понесло соответствующую объему производства каждого продукта долю комплексных издержек. Поскольку метод натуральных показателей не требует оценивать продажную или рыночную стоимость продукта, затраты могут относиться на продукты вне зависимости от соотношения дохода и объема производства.

Объем производства может быть выражен в различных единицах измерения, что приводит к использованию двух разновидностей метода натуральных показателей, а именно:

• — количественного метода;
• — метода весовых факторов (метода средней взвешенной).

Чтобы распределение комплексных издержек обеспечивало приемлемое соотношение дохода и затрат, используют метод, базирующийся на рыночной стоимости. В качестве базы распределения комплексных затрат могут использоваться продажные или рыночные цены, причем для отражения количества совместно производимых продуктов рассчитываются средневзвешенные цены. Применение рыночной или продажной стоимости для расчета ставок распределения характеризует долю каждого продукта в покрытии комплексных затрат. Существует несколько разновидностей распределения комплексных затрат на базе рыночной или продажной стоимости, основными из которых являются:

• — метод постоянной доли валовой прибыли;
• — метод чистой стоимости реализации.

Рассмотрим применение всех вышеназванных методов на конкретном примере.

Пример 6.2

Предположим, что предприятие выпускает один побочный продукт и три совместно производимых продукта: А, Б и В. Комплексные затраты предприятия составили 210 000 ден. ед. Остальные данные для примера приведены в табл. 6.5.

Таблица 6.5

Данные для примера.

Для учета побочных продуктов мы выбираем первый метод, согласно которому на побочные продукты относится их прогнозируемая чистая рыночная стоимость. Эта сумма вычитается из себестоимости совместно произведенных продуктов. Таким образом, распределяемые между продуктами А, Б и В чистые комплексные затраты составят.

210 000 — 10 000 = 200 000 ден. ед.

Метод постоянной доли валовой прибыли. Если совместно производимые продукты можно продать сразу после их идентификации в точке разделения без дальнейшей обработки, то цены, по которым они будут проданы, можно считать рыночными. Хотя компания может решить, что экономически целесообразнее реализовать данные продукты после дальнейшей обработки, такой подход не уменьшает значимости метода постоянной доли валовой прибыли. Сторонники данного метода считают, что комплексные затраты должны быть отнесены на продукты в соответствии с их рыночной стоимостью, поскольку при отсутствии таких затрат не существует и рыночной стоимости. Стоимость запасов совместно производимых продуктов оценивается по отнесенным на них комплексным затратам.

Метод постоянной доли валовой прибыли предполагает, что каждый совместно производимый продукт получает один и тот же процент валовой прибыли на единицу продукции, поскольку нет затрат после точки разделения. Одинаковая валовая прибыль демонстрирует важную концепцию данного метода. Это допущение, что каждый совместно производимый продукт вносит в точке разделения ту же долю в маржинальный доход, что и любой другой совместно производимый продукт. Вводимые в процесс затраты сопоставляются с доходами, получаемыми от каждого выпуска.

Продолжение примера

Продолжим пример. Представленная ниже табл. 6.6 иллюстрирует использование метода постоянной доли валовой прибыли при распределении комплексных затрат.

Таблица 6.6

Метод постоянной доли валовой прибыли

Используя данные табл, б. б, рассчитаем валовую прибыль от совместно производимого продукта А:

160 000 — 80 000 = 80 000 ден. ед.

Это составляет 50% валовой прибыли для продукта А:

(80 000: 160 000) — 100% = 50%.

Аналогично доля валовой прибыли рассчитывается для продукта Б:

(100 000 — 50 000): 100 000 = 50%.

И для продукта В:

(140 000 — 70 000): 140 000 = 50%.

Таким образом, можно сделать вывод, что использование рыночной стоимости в качестве базы распределения комплексных затрат уравнивает доход от продаж совместно производимых продуктов. Иными словами, мы имеем дело с постоянной долей валовой прибыли для всех совместно производимых продуктов (в нашем примере — 50%).

Метод чистой стоимости реализации. Продукты, которые еще не достигли в точке разделения стадии продажи и поэтому не имеют рыночной стоимости, требуют дальнейших шагов по распределению комплексных затрат. При этом определяется гипотетическая рыночная стоимость в точке разделения, которая рассчитывается путем вычитания делимых затрат (затрат после точки разделения) из рыночной стоимости в первом возможном пункте продаж каждого совместно производимого продукта.

Делимые затраты включают не только производственные расходы, связанные с дальнейшей обработкой, но и административные и коммерческие расходы, относящиеся к конкретным продуктам. Если делимые затраты являются существенными и сильно варьируются между продуктами, такие расходы обязательно должны быть учтены при распределении комплексных затрат между продуктами. Данный подход к распределению комплексных затрат получил название метода чистой стоимости реализации.

Методу чистой стоимости реализации присуще допущение, заключающееся в том, что самым оптимальным приближением к гипотетической рыночной стоимости совместно производимых продуктов в точке разделения является первый пункт возможной реализации после точки разделения. Даже в тех случаях, когда возможны несколько пунктов продаж. Иными словами, если продукт в результате обработки после точки разделения может быть продан как продукт, А (первый пункт реализации), а после дальнейшей обработки — как улучшенный продукт, А (второй пункт реализации) и так далее, все равно для распределения комплексных затрат принимается во внимание рыночная (продажная) стоимость продукта, А (а не улучшенных продуктов А).

Если часть совместно производимых продуктов может быть продана в точке разделения, а часть требует дальнейшей обработки, то для распределения комплексных затрат между продуктами первой группы в качестве базы целесообразно использовать фактическую рыночную стоимость в точке разделения, а для второй группы — приблизительную рыночную стоимость.

Продолжение примера

Продолжаем рассматривать пример. В табл. 6.7 показаны все необходимые процедуры по распределению комплексных затрат по методу чистой стоимости реализации.

Таблица 6.7

Метод чистой стоимости реализации (первый способ расчета), ден. ед.

Поскольку использование рыночной (продажной) стоимости в качестве базы распределения комплексных затрат предполагает, что каждый совместно производимый продукт является прибыльным, то можно применить несколько иную технику расчета.

Сначала определяется отношение совокупных затрат к гипотетической рыночной стоимости в точке разделения: 200 000: 300 000 = 0,67. Затем полученная доля умножается на рыночную стоимость каждого продукта. Результаты таких расчетов приведены в табл. 6.8.

Метод чистой стоимости реализации (второй способ расчета ), ден. ед.

Таблица 6.8

Запасы совместно производимых продуктов оцениваются в сумме распределенных на них комплексных затрат и относящихся к ним делимых затрат. Таким образом, метод, базирующийся на чистой стоимости реализации, приводит к следующей оценке запасов (табл. 6.9).

Таблица 6.9

Оценка запасов по методу чистой стоимости реализации, ден. ед.

Количественный метод. Данный метод предполагает распределение комплексных затрат на базе таких единиц измерения, как тонны, литры, кубические метры и т.и. Так, в нефтепереработке единица калькуляции — одна тонна нефтепродуктов. Естественно, совместно производимые продукты должны быть измерены в таких единицах. Если это не представляется возможным, единицы должны быть пересчитаны в общий для всей производимой продукции показатель (например, минеральные удобрения в пересчете на процент действующего вещества — азота, фосфора, калия).

Продолжение примера

Вернемся к нашему примеру. Данные, представленные в табл. 6.10, иллюстрируют распределение чистых комплексных затрат на три совместно производимых продукта. Например, поскольку было выпущено 25 000 т продукта А, произведенного из 100 000 т совместных продуктов данной партии, на него относятся комплексные затраты в размере:

25 000 т: 100 000 т • 200 000 ден. ед. = 50 000 ден. ед.

Аналогично рассчитываются затраты, отнесенные на продукты Б и В. Результаты расчетов сведены в табл. 6.10.

Количественный метод (первый способ расчета)

Таблица 6.10

Количественный метод предполагает, что при производстве 1 т любого продукта предприятие несет одинаковые удельные затраты. Поэтому более простой способ распределения комплексных затрат с применением количественного метода заключается в следующем. Сначала рассчитывается себестоимость производства одной тонны продукции:

200 000 ден. ед.: 100 000 т = 2 ден. ед/т.

Затем для распределения комплексных затрат полученная себестоимость умножается на общую массу каждого продукта, как это показано в табл. 6.11.

Таблица 6.11

Количественный метод (второй способ расчета)

Для оценки стоимости запасов после распределения чистых комплексных затрат между совместно производимыми продуктами по количественному методу к себестоимости совместно производимых продуктов добавляются затраты после точки разделения. В нашем примере оценка запасов будет выглядеть следующим образом (табл. 6.12).

Оценка запасов (количественный метод), ден. ед.

Таблица 6.12

Метод весовых факторов (метод средней взвешенной). Во многих отраслях по причине различий в технологии и условиях производства отдельных видов продукции рассмотренные выше методы не совсем подходят для распределения комплексных затрат. Компании нередко применяют весовые факторы, относимые на каждую единицу продукции. Они базируются на параметрах единицы продукции, сложности производства, времени, потраченном на производство единицы, различиях в требуемом уровне квалификации производственного персонала, стоимости используемых материалов и др. Короче говоря, используются факторы, которые управляющие расценивают как значимые или существенные для данного производства.

При этом методе сначала количество произведенных единиц каждого вида продукции умножается на количество весовых факторов. Затем комплексные затраты распределяются в полученной пропорции.

Окончание примера

В табл. 6.13 показано применение метода весовых факторов при распределении комплексных затрат на совместно производимые продукты.

Таблица 6.13

Метод весовых факторов