Взаимодействие гражданско-правовых средств регулирования и налогового законодательства

Актуальность темы

исследования определяется рядом факторов.

Во-первых, нормы гражданского права при их использовании в налоговом законодательстве довольно часто приобретают отличный от традиционного смысл, несмотря на то, что согласно ст. 11 Налогового кодекса РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом. Тем самым обозначена зависимость и смысловая подчиненность положений налоговых норм, использующих понятия гражданского права.

Во-вторых, несогласованность норм действующего налогового и гражданского законодательства приводит к нарушению целостности системы норм, регулирующих институты как публичного, так и частного права. Необходимость учета принципов системного подхода в нормотворче-ской деятельности, обусловленная комплексным характером регулируемых отношений — одна из основополагающих в праве.

В-третьих, попытки обособить процесс кодификации норм налогового законодательства от общей кодификации гражданско-правовых (а также административно-правовых, финансово правовых и др.) норм негативно отражаются на арбитражной практике: действия, сделки и договоры, которые должны квалифицироваться и оцениваться участниками налоговых правоотношений и судами в понимании, предусмотренном гражданским законодательством, оцениваются иначе.

В-четвертых, органы, осуществляющие правоприменительную деятельность, в такой ситуации истолковывают и применяют при разрешении связанных с налогообложением вопросов нормы гражданского права в искаженном виде, что представляет существенную угрозу правопорядку в рассматриваемой сфере.

Указанные обстоятельства предопределили необходимость выработать единый подход к проблемам совершенствования использования некоторых понятий и институтов гражданского права при их применении в налоговом законодательстве.

Степень научной разработанности проблемы. Исследованию освещаемых в диссертации вопросов с экономической точки зрения посвящен широкий круг работ, в которых речь идет в основном об особенностях налогообложения тех или иных видов договоров — по выполнению работ, оказанию услуг, аренде и т. д. Исследований, посвященных анализу специфики использования некоторых понятий и институтов гражданского права в налоговом законодательстве на современном этапе его развития практически не проводилось.

Предметом исследования являются особенности использования отдельных понятий и институтов гражданского права в налоговом законодательстве.

Цель работы состоит в комплексном анализе использования норм гражданского права в налоговом законодательстве, практики их применения, выявлении имеющихся проблем и неопределенностей, разработке рекомендаций по совершенствованию законодательства.

Для достижения поставленной цели определены следующие задачи исследования:

— установить специфику использования отдельных норм гражданского права в налоговом законодательстве;

— провести анализ гражданско-правовых норм об аренде, лизинге, инвестициях, работах, услугах, имущественных правах и некоторых других с выявлением особенностей их использования в налоговом законодательстве;

— изучить особенности судебной практики с целью выявления коллизионных норм, возникших в результате искажения в налоговом законодательстве терминов, понятий и институтов гражданского права;

— разработать предложения по совершенствованию правоприменительной практики использования норм гражданского права в налоговом законодательстве.

Теоретической основой диссертации являются основные теоретические положения науки гражданского права, общей теории права, финансового, налогового и ряда других.

Диссертация основывается на трудах таких российских авторов как С. С. Алексеев, Н. А. Баринов, М. И. Брагинский, С. Н. Братусь, А. В. Венедиктов, В. В. Витрянский, О. С. Иоффе, Ю. Х Калмыков, Д. И. Мейер, JI.A. Новоселова, И. Б. Новицкий, С. Г. Пепеляев, Ю. С. Поваров, В.Ф. Попондо-пуло, А. Я. Рыженков, А. П. Сергеев, В. И. Синайский, Е. А. Суханов, В. А. Тархов, Ю. К. Толстой, А. Е. Черноморец, В. Н. Цирульников, Г. Ф. Шерше-невич, Е. Д. Шешенин, А. С. Яковлев и др.

Исследование базируется на действующем гражданском и налоговом законодательстве, а также материалах судебной практики Высшего Арбитражного Суда РФ и федеральных арбитражных судов округовиспользованы постановления Конституционного Суда РФ и Верховного Суда РФ.

Методологической основой данного диссертационного исследования являются законы и категории материалистической диалектики. Кроме того, в процессе работы над диссертацией применялись исторический, логический методы, а также специальные методы^ используемые при исследовании правовых явлений, включая метод сравнительного правоведения. Ряд вопросов исследовался на стыке юридической и экономической наук. Некоторые проблемы подвергались рассмотрению как межотраслевые: гражданско-правовые и финансово-правовые.

Научная новизна диссертации проявляется в исследовании проблем, недостаточно изученных современной наукой гражданского права. Исследование является одной из первых монографических работ, посвященных проблемам использования понятий и институтов гражданского права в налоговом законодательстве, анализу сложившейся судебной практики по данной категории дел.

Проведенное исследование позволило сформулировать и обосновать следующие основные положения и выводы, выносимые на защиту.

1. Обосновывается вывод о том, что изменения налогового законодательства, произошедшие в период после заключения договора и до его исполнения, не могут возлагать на стороны договора (налогоплательщиков) никаких обязанностей по изменению условий ранее заключенных им договоров.

2. Анализ положений Гражданского кодекса РФ о расчетах и оплате товаров позволяет сделать вывод о том, что с исключением из статьи 167 Налогового кодекса РФ специального правила об оплате, применявшегося до 01.01.2006 г. только в целях этой статьи, при разрешении в дальнейшем вопроса о том, что подразумевается под оплатой товаров, следует руководствоваться смыслом термина «оплата», присущим ему исходя из содержания соответствующих норм гражданского законодательства.

3. Автором предлагается внести следующее определение услуги в главу 39 ГК РФ: «Услуга — деятельность либо действия, совершаемые одним лицом в интересах другого лица, имеющие или не имеющие нематериальный результат, в котором другое лицо имеет заинтересованность, либо деятельность или действия, не давшие ни одного из указанных выше результатов, в получении которых другое лицо имело заинтересованность».

Внесение определения услуги в гражданское законодательство позволит исключить определение услуги из статьи 38 НК РФ и, с учетом положений статьи 11 НК РФ о применении институтов, понятий и терминов гражданского права, позволит применять его в законодательстве о налогах и сборах в том значении, в котором это понятие будет сформулировано в гражданском законодательстве.

4. Доказывается (на примере аудиторских услуг), что наличие материального результата не является определяющим критерием при разграничении деятельности на работы и услуги. Квалифицирующим фактором является получение самого результата, удовлетворяющего интерес лица, которому оказана услуга, но не способ оформления результата (материальный носитель информации или устная информация).

5. Доказывается, что присущая гражданскому праву категория улучшений, неотделимых без вреда для имущества, при ее заимствовании налоговым законодательством преобразована в категорию неотделимых улучшений имущества. Поскольку нормы о неотделимых улучшениях арендованного имущества восприняты из гражданского права, при решении вопроса о смысле указанного понятия в налоговом законодательстве следует исходить из смысла аналогичной нормы в гражданском законодательстве.

6. Аргументируется вывод о том, что свобода выбора условий договора, предусмотренная гражданским законодательством для хозяйствующих субъектов, нарушается Федеральной налоговой службой РФ и судами в результате неправильного толкования и применения таких базовых категорий гражданского права как «передача права собственности» и «момент перехода права собственности». Поскольку нарушение положений гражданского законодательства происходит на уровне правоприменительной деятельности, в изменении в сторону следования статье 223 ГК РФ нуждается в первую очередь правоприменительная практика арбитражных судов.

7. Обосновывается необходимость внесения в ГК РФ определения имущественных прав, под которыми следует понимать права, связанные с материальными благами, имеющие денежную оценку, передача или осуществление которых способны или могут принести доход или иное благо (преимущество), направленные либо способствующие получению дохода при осуществлении предпринимательской или иной деятельности, целью которой является получение прибыли (дохода).

8. Предлагается в частях 1, 2 статьи 155 НК РФ термин договор «реализации товаров (работ, услуг)», как не имеющий легального определения и создающий неопределенность в уяснении его смысла заменить договором «купли-продажи (поставки) товаров, договором «о выполнении работ», договором «об оказании услуг», поскольку указанные институты являются сложившимися в гражданском праве.

9. Предлагается сформулировать универсальное определение инвестиций в налоговом законодательстве, поскольку частные примеры, перечисленные в статье 39 НК РФ указывают на то, что понятие инвестиций как различных по назначению видов расходов в налоговом законодательстве значительно уже, чем в законодательстве гражданском. Под инвестициями в целях налогообложения следует понимать передачу денежных средств, имущества и имущественных прав, если такая передача связана с вкладами в уставные капиталы и паевые фонды организаций или по договору простого товарищества.

10. Обосновывается, что для упрощения применения законодательства об интеллектуальной собственности для целей налогообложения, сделки с объектами интеллектуальной собственности в налоговом законодательстве необходимо отделить от услуг, поскольку анализ судебной практики показывает, что сложное и трудное для восприятия правило об определении территории, на которой оказывается услуга, при его применении к интеллектуальной собственности придает последним смысл, отличный от установленного гражданским законодательством.

Теоретическая и практическая значимость исследования предопределена актуальностью и новизной рассматриваемых проблем и обусловлена прикладным характером сделанных в диссертации выводов. Научные идеи, выводы и положения, содержащиеся в диссертации, могут быть использованы:

— как исходный материал для дальнейшего развития научных исследований в данной области;

— в правотворческой деятельности законодательных органов при разработке нового и совершенствовании действующего законодательства;

— в судебной практике при разрешении соответствующей категории споров;

— в педагогической деятельности — при подготовке учебно-методической и научной литературы.

Апробация результатов работы. Диссертация выполнена и обсуждена на кафедре гражданского права и процесса Волгоградского государственного университета. Основные теоретические выводы диссертации содержатся в научных публикациях автора, а также докладывались на научных конференциях, проводимых в Волгоградском государственном университете. Материалы исследования использовались автором в учебном процессе, при подготовке учебной и методической литературы.

Структура работы определяется целью и задачами исследования и состоит из введения, четырех глав, заключения и списка использованной литературы.

Заключение

.

Специфика законодательства о налогах и сборах такова, что его основу составляют определяемые нормами гражданского законодательства экономические категории. Посредством правовых норм экономической сущности процесса налогообложения придается формальная определенность. Финансово-хозяйственная деятельность субъектов экономических отношений регулируется нормами гражданского законодательства (инвестиционная деятельность, купля-продажа, поставка, подряд, возмездное оказание услуг и др.). В период, прошедший после введения в действие Налогового кодекса РФ, законодатель, систематически внося диктуемые жизнью изменения в правила налогообложения, все чаще учитывает смысл, изначально присущий понятиям и институтам гражданского права, используемым в налоговом законодательстве.

Однако желаемые результаты, как показало проведенное исследование, достигаются не всегда.

В качестве одной из целей исследования ставилось выявление причин и условий, приводящих к неопределенности в вопросах налогообложения в связи с использованием законодательством о налогах и сборах некоторых норм гражданского законодательства, а также показать пути устранения или преодоления имеющихся правовых коллизий.

Проведенное исследование позволило автору сформулировать и обосновать следующие предложения по внесению изменений и дополнений в действующее законодательство:

1. Исходя из того, что статьей 129 ГК РФ услуги отнесены к видам объектов гражданских прав, внести следующее определение услуги в главу 39 ГК РФ: «Услуга — деятельность либо действия, совершаемые одним лицом в интересах другого лица, имеющие или не имеющие нематериальный результат, в котором другое лицо имеет заинтересованностъ, либо деятельность или действия, не давшие ни одного из указанных выше результатов, в получении которых другое лицо имело заинтересованность».

Поскольку услуга не может иметь какой-либо объект правового регулирования, отличный от гражданско-правового, определение услуги из статьи 38 НКРФ исключить и с учетом положений статьи 11 НК РФ о применении институтов, понятий и терминов гражданского права, применять его в законодательстве о налогах и сборах в том значении, в котором это понятие будет сформулировано в гражданском законодательстве.

2. Предлагается внести в ГК РФ определение имущественных прав. Под имущественными правами следует понимать права, связанные с материальными благами, имеющие денежную оценку, передача или осуществление которых способны или могут принести доход или иное благо (преимущество), направленные либо способствующие получению дохода при осуществлении предпринимательской или иной деятельности, целью которой является получение прибыли (дохода).

3. В частях 1, 2 статьи 155 НК РФ договор «реализации товаров (работ, услуг)», как не имеющий легального определения и создающий неопределенность в уяснении его смысла заменить договором «купли-продажи (поставки) товаров», договором «о выполнении работ», договором «об оказании услуг», поскольку указанные институты являются сложившимися в гражданском правове.

4. Предлагается сформулировать универсальное определение инвестиций и дополнить им статью 11 НК РФ, поскольку частные примеры, перечисленные в статье 39 НК РФ указывают на то, что понятие инвестиций как различных по назначению видов расходов в налоговом законодательстве значительно уже, чем в законодательстве гражданском. Под инвестициями в целях налогообложения следует пониматъ передачу денежных средств, имущества и имущественных прав, если такая передача связана с вкладами в уставные капиталы и паевые фонды организаций или по договору простого товарищества.

Проведенное в целях настоящей работы исследование гражданско-правовых норм об аренде, лизинге, инвестициях, работах, услугах, имущественных правах, результатах интеллектуальной деятельности указывает на то, что дальнейшая возможность научных исследований по выбранной теме на этом не исчерпана.

Институт правовых последствий недействительности сделки, например, в налоговом законодательстве даже не упоминается, несмотря на то, что признание сделки недействительной является широко распространённым способом защиты гражданских прав в сфере предпринимательской деятельности. Не выработано единого подхода к применению в целях налогообложения последствий недействительности сделки судами.

Использование в налоговом законодательстве понятия «продукция собственного производства» без раскрытия его содержания, позволяет провести исследование вопроса о том, какая продукция является результатом переработки, произведенной лицом, осуществившим переработку.

Применение векселя в расчетах между субъектами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, вызывало и продолжает вызывать много споров на всем протяжении развития законодательства о налогах и сборах.

По мнению автора, недостаточно исследованными являются вопросы использования правовых норм о задатке и возникающих в связи с этим последствиях в области налогообложения, что позволяет в дальнейшем провести научные исследования как этих, так и других вопросов взаимодействия гражданско-правовых средств регулирования и налогового законодательства. Имеется дальнейшая возможность для более глубокого исследования вопросов, рассмотрению которых посвящена настоящая работа.