Методические аспекты учета финансовых результатов в организациях потребительской кооперации

Актуальность темы

исследования. Управление хозяйственной деятельностью организации требует соответствующего информационного обеспечения, важнейшей составной частью которого являются данные о финансовом положении. Существенным элементом такой информации выступают сведения о финансовых результатах. Их учет и анализ в условиях функционирования рыночных отношений являются необходимым условием принятия управленческих решений тактического и стратегического характера.

Конечный финансовый результат, выраженный в приросте стоимости совокупного капитала, представляет собой прибыль организации, которая является итогом успешной деятельности и, вместе с тем, создает определенные гарантии дальнейшего существования. Если же стоимость совокупного капитала организации за отчетный период уменьшилась, то она понесла убыток.

Формирование финансовых результатов и отражение их в бухгалтерском учете связано с отраслевыми особенностями хозяйствующих субъектов. Не являются исключением и организации потребительской кооперации, которые имеют особенности в методике формирования и использования финансовых результатов.

В настоящее время в структуру хозяйствующих субъектов потребительской кооперации Ставропольского края входят не только некоммерческие организации (потребительские общества и их союзы), но и коммерческие — акционерные общества, общества с ограниченной ответственностью. В потребительском кооперативе, являющемся в соответствии с ГК РФ некоммерческой организацией, получение наибольшей прибыли не цель, а средство улучшения обслуживания членов-пайщиков. В коммерческих организациях потребительской кооперации получение систематической прибыли, наоборот, является основной целью предпринимательской деятельности.

Проблемы совершенствования учета финансовых результатов и своевременности принятия управленческих решений, особенно в условиях развития рыночных отношений, постоянно находятся в центре внимания отечественной науки и практики. Сегодня требуется применение новых подходов к получению информации о производственных расходах, калькулированию себестоимости, подсчету финансовых результатов, методов их анализа и принятия на этой основе рациональных управленческих решений, адекватных конкретной экономической ситуации.

Поэтому необходимость и логичность комплексного реформирования системы бухгалтерского учета диктуются не только причинами методического характера, но и прикладными аспектами бухгалтерской деятельности.

Актуальность темы

исследования обусловлена также практической востребованностью методики учета формирования и использования финансового результата, соответствующей информационным запросам пользователей бухгалтерской отчетности. Эта методика должна соответствовать правилам и нормам, действующим на территории Российской Федерации, и учитывать международные стандарты финансовой отчетности.

Недостаточная разработанность некоторых теоретических и практических аспектов требуют дальнейших исследований в этой области, что определило выбор темы и направления данного исследования.

Степень изученности проблемы. Проблемы формирования и учета финансового результата в специальной экономической литературе всегда занимали видное место как у нас в стране, так и за рубежом. Тем не менее организация учета в России по мере сближения отечественной учетной практики с международными стандартами финансовой отчетности нуждается в совершенствовании. Новый хозяйственный механизм требует внесения корректив в традиционные подходы к бухгалтерскому учету финансовых результатов и предъявляет новые требования к организации повседневного управления процессом их формирования.

Значительный вклад в изучение данной проблемы внесли С. А. Николаева, В. Д. Новодворский, А. И. Ламыкин, М. Ф. Овсийчук, Л. Б. Сидельникова, М. З. Пизенгольц, Н. П. Кондраков, А. Н. Хорин, В. Ф. Палий, И. А. Бланк, Я. В. Соколов, Л. Н. Булавина, Н. Г. Волков, П. С. Безруких и др.

В целях разработки и углубления теоретических и организационно-методических основ учета может быть полезен накопленный зарубежный опыт, использование которого возможно с учетом сложившихся особенностей отечественного бухгалтерского учета. Исследование международных принципов учета, в частности бухгалтерского учета прибыли, нашли отражение в трудах М. Р. Метьюса, М.Х. Б. Переры, К. Друри, Дж. Хикса, Д. Робертсона, Р. Энтони, Г. Уиттингтона, Д. Блейка, А. Л. Томаса, Р. Р. Стерлинга, Т. Ф. Келлера, С. А. Зеффа, Г. О. Мэя и др.

Цель и задачи исследования

Целью диссертационного исследования является разработка организационно-методических направлений совершенствования учета формирования финансовых результатов и использования прибыли, обеспечивающих решение важных для потребительской кооперации задач в интересах членов-пайщиков, и обобщение имеющегося опыта в области бухгалтерского учета финансовых результатов.

Для реализации поставленной цели выдвинуты и решены следующие задачи: раскрыта сущность и содержание основных экономических категорий рыночной экономики — доходов и расходоввыявлены отраслевые особенности формирования финансовых результатов в организациях потребительской кооперацииисследовано современное состояние учета финансовых результатов от обычной деятельности в условиях реформирования системы бухгалтерского учетаизучено влияние неденежных операций на формирование финансовых результатовкритически оценен действующий порядок деления прочих доходов и расходов и разработаны направления его совершенствованияпроанализирован отечественный и зарубежный опыт формирования финансового результата с оценкой возможности его использования в современных условияхобоснованы предложения по совершенствованию аналитического учета финансовых результатов в соответствии с новой классификацией доходов и расходов организации.

Область исследования — методология учета, контроля и анализа финансовых результатов.

Предмет и объект исследования. Поставленные задачи предопределяют суть предмета диссертационного исследованияметодические вопросы учета финансовых результатов и их практическая реализация в кооперативных организациях.

Объектом исследования избраны хозяйствующие субъекты потребительской кооперации Ставропольского края, как коммерческие, так и некоммерческие организации, включающие потребительские общества, их союзы, хозяйственные общества и прочие юридические лица.

Методы исследования. Методологической основой исследования является диалектический метод познания и изучения предмета исследования. В процессе работы были использованы законодательные и нормативные акты, соответствующие методические и инструктивные материалы Правительства РФ, Министерства финансов РФ, Министерства по налогам и сборам РФ, Центросоюза России, труды отечественных и зарубежных ученых и практиков, материалы научных конференций и семинаров. В качестве инструментария исследования применялись системный подход к изучаемым объектам и общенаучные приемы анализа: наблюдение и сравнительный анализ, исторический и логический подходы, комплексность описания объектов исследования и полученных результатов и др.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в разработке и обосновании методических подходов к учету финансовых результатов в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности. В ходе исследования, проведенного в диссертационной работе, получены следующие, наиболее значимые результаты: уточнено определение конечного финансового результата, а также раскрыты особенности формирования финансовых результатов и использования прибыли в организациях потребительской кооперацииразработана и обоснована методика корректировки прибыли многопрофильных кооперативных организаций в случаях, когда она не подтверждена соответствующим поступлением денежных средствисследованы возможности применения в промышленных кооперативных организациях метода «затраты-выпуск», позволяющего исчислять финансовый результат путем соизмерения затрат с выпуском продукции в целом по организации и по центрам ответственности, не прибегая к кассовому методу определения результатов от продажпредложена классификация прочих доходов и расходов кооперативных организаций по экономическому содержанию объектов учета.

Практическая значимость работы состоит в том, что внедрение результатов исследования, составляющих его новизну, в учетную практику кооперативных организаций повысит эффективность использования бухгалтерской информации в управлении хозяйственной деятельностью. Материалы диссертации могут быть использованы при разработке Центросоюзом России методических рекомендаций по учету финансовых результатов в организациях потребительской кооперации в условиях изменившейся методологии бухгалтерского учета.

Апробация работы. Основные положения и выводы диссертационного исследования нашли отражение в докладах и выступлениях на научно-практических конференциях профессорско-преподавательского состава, студентов и практических работников потребительской кооперации в Ставропольском кооперативном институте (1999;2001г.г.), региональной научно-технической конференции «Вузовская наука — Северо-Кавказскому региону» (2000 г.), межрегиональной конференции «Студенческая наука — экономике научно-технического прогресса» (2000 г.).

По теме исследования автором опубликовано 13 научных печатных работ, общим объемом 4,5 п.л., в том числе авторские — 2,1 п.л.

Результаты научных исследований, обобщенные в диссертации, нашли практическое применение в деятельности АОЗТ «Модуль» (акт от 28.05.2001 г.), потребительских обществ «Артемида» (справка от 25.05.2001 г.), «Мебельщик» г. Ставрополя (справка от 27.09.2001 г.), учебном процессе Ставропольского кооперативного института Белгородского университета потребительской кооперации (справка от 16.06.2001 г.).

Структура диссертации отражает логику и последовательность научного исследования. Цели и задачи исследования определили структуру работы, состоящую из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы и приложений. Работа изложена на 163 страницах машинописного текста, содержит 28 таблиц, 9 рисунков, 11 приложений.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

.

1. Выявление финансового результата является наиболее важным этапом учетного процесса любого хозяйствующего субъекта, поскольку именно финансовый результат отражает изменение собственного капитала за определенный период в результате производственнофинансовой деятельности организации. Выражается финансовый результат прибылью или убытком. В диссертации сформулировано понятие и разработана классификация финансовых результатов деятельности хозяйствующих субъектов в соответствии с требованиями рыночной экономики. Современная теория прибыли характеризуется сочетанием элементов различных представлений об экономическом содержании этой категории и закономерностях ее образования. Единого понимания сущности прибыли нет и не может быть, так как оно полностью зависит от поставленных заинтересованным лицом целей.

2. В России отношение к показателю прибыли не всегда было однозначным. При централизованном управлении экономикой использование показателя прибыли носило несколько отвлеченный характер. Реформирование экономического механизма в нашей стране привело к изменению отношения к показателю прибыли в пользу возрастания его роли возрастания его роли в хозяйственном механизме. Рыночные отношения способствуют развитию хозяйственной деятельности и повышению ее эффективности. Прибыль является итогом успешной деятельности, и вместе с тем, создает определенные гарантии дальнейшего существования организации, поскольку именно она и ее накопление позволяют ограничить и преодолеть различные риски, связанные с производством и реализацией продукции на рынке. Эта известнейшая с давних времен категория в условиях современного экономического развития страны, формирования реальной самостоятельности субъектов хозяйствования получила новое содержание. Достоверность исчисления и использования положительного финансового результата становится важнейшей задачей бухгалтерского учета.

3. Особенностью хозяйственной деятельности потребительской кооперации как социального движения является наличие вполне определенной цели: удовлетворение потребностей своих членов в товарах и услугах на базе их денежных и материальных взносов. Основываясь на кооперативной собственности и кооперативных принципах функционирования, потребительская кооперация в интересах членов-пайщиков осуществляет торговую, заготовительную, предпринимательскую деятельность. В настоящее время в структуру потребительской кооперации Ставропольского края входят не только некоммерческие организации (потребительские общества и их союзы), но и коммерческие — акционерные общества, общества с ограниченной ответственностью. У некоммерческих организаций получение прибыли является не целью, а средством улучшения обслуживания членов-пайщиков. В коммерческих организациях потребительской кооперации получение систематической прибыли наоборот является основной целью предпринимательской деятельности.

4. Потребительские общества и союзы Ставропольского края по-разному адаптируются на рынке потребительских товаров и услуг. Одни организации успешно конкурируют с частным сектором, другие, оказавшись в кризисной ситуации, до сих пор не могут ее преодолеть. Одной из причин убыточности является неэффективная организационная структура, наличие большого числа хозрасчетных предприятий и организаций. Сокращение числа организаций, имеющих самостоятельный баланс выступает важным направлением в организационной структуре управления Российской потребительской кооперации. Перевод хозрасчетных организаций на единый баланс позволит сократить расходы на содержание руководящего аппарата, внутрисистемных издержек, уменьшение налогового бремени, концентрация финансовых и материальных ресурсов, повышение степени их маневренности. Однако в любом конкретном случае следует учитывать убытки каждого хозяйствующего субъекта, совокупный убыток при переводе на единый баланс, спрогнозировать экономические последствия такого решения.

5. Формирование финансовых результатов и отражение их в бухгалтерском учете связано с отраслевыми особенностями хозяйствующих субъектов. Организации потребительской кооперации имеют свои отличия в методике формирования и использования финансовых результатов. Для некоммерческих организаций особенность состоит в том, что конечный финансовый результат складывается из финансового результата от уставной (некоммерческой) деятельности и финансового результата от коммерческой деятельности. Поэтому все экономические категории, используемые в рыночной экономике (прибыль, рентабельность, платежеспособность) присущи и хозяйствующим субъектам потребительской кооперации. Наиболее важной среди них является именно прибыль.

6. Ключевыми элементами при определении величины прибыли в бухгалтерском учете являются доходы и расходы организации. Во всем мире наблюдается динамика представлений о том, что есть доход и как его следует корректно фиксировать на счетах бухгалтерского учета. Предусмотренные в Плане счетов 2000 г. изменения завершают формирование методики учета доходов и расходов организации. В их основе — новый подход к порядку бухгалтерского учета источников финансирования расходов организации. С введением его в действие любые расходы организации должны либо включаться в стоимость активов, либо списываться непосредственно или через себестоимость на счет прибылей и убытков. Отнесение каких-либо расходов за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации, или нераспределенной прибыли прошлых лет не допускается. Тем самым обеспечивается формирование более точных показателей стоимости активов и величины конечного результата деятельности организации.

7. Доходом от обычных видов деятельности кооперативных организаций является выручка от продажи продукции, товаров и поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг. Порядок определения выручки от продажи зависит от предмета деятельности организации. Поскольку понятие «предмет деятельности организации» в нормативных документах не определено, организации должны считать обычными те виды деятельности, которые предусмотрены их уставами и которые в тексте устава подразумевались как «прочие», но систематически осуществляются организацией и приносят ей доход. Эти виды деятельности должны закрепляться в Учетной политике. Порядок формирования расходов в организациях потребительской кооперации имеет свои особенности. Наиболее специфическим является содержание таких статей, как «Внутрихозяйственные отчисления», «Отчисления в фонд подготовки кадров» и «Отчисления в фонд развития потребительской кооперации» .

8. В многопрофильных кооперативных организациях при определении совокупного финансового результата, полученного от торговой, производственной и иной деятельности, наблюдается искажение его реальной величины, обусловленное тем, что часть прибыли, полученной от торговой деятельности, всегда опосредована денежной массой, а прибыль от производственной или иной деятельности не всегда подтверждается конкретной денежной суммой и выручка отражается на балансе организации как дебиторская задолженность. Поэтому при составлении консолидированной отчетности в рамках системы потребительской кооперации для получения реального сводного финансового результата необходимо производить корректировку прибыли, выявленной по методу начисления", на фактически полученную сумму денежных средств, что позволит определять реальный финансовый результат, подкрепленный соответствующими поступлениями, и именно его использовать в управленческом анализе и стратегическом планировании.

9. Сравнительная характеристика существующих моделей формирования прибыли в финансовой бухгалтерии по международным стандартам финансовой отчетности, американской и отечественной показала, что они имеют много общего. Это свидетельствует о внесении коррективов в традиционные подходы российского бухгалтерского учета финансовых результатов. Наибольшее значение для учета финансовых результатов организации и подготовки отчета о прибылях и убытках имеет концепция сохранения капитала. Если доходы организации равны его расходам, то капитал «сохраняется» («точка безубыточности»). Поступление активов свыше той нормы, которая необходима для сохранения капитала, может быть определено как прибыль организации или возврат капиталовложений. В международной финансовой отчетности показывается такое превышение за период и подсчитывается сумма капитала на конец периода. Убыток ведет к уменьшению капитала организации.

10. Особенностью текущей финансовой ситуации в стране является широкое распространение неденежных операций, которые не опосредованы денежной массой. С принятием ПБУ 9/99 «Доходы организации» правила бухгалтерского учета меновых операций существенно изменяются в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности. Устанавливаемая в настоящее время законом специфика порядка перехода права собственности на обмениваемые товары определяет и методику отражения факта передачи обмениваемых ценностей до получения приобретаемых по договору мены активов. В соответствии с действующей методологией бухгалтерского учета товар, отгруженный по договору мены, до момента перехода права собственности учитывается на счете 45 «Товары отгруженные», т. е. возникающая дебиторская задолженность отражается на балансе организации по фактической себестоимости, а не в ценах продажи. Такой подход приводит к искажению показателя оборачиваемости дебиторской задолженности.

11. Внедрение в учетную практику ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ Ю/99 «Расходы организации» не разрешили многих проблем методики формирования достоверных финансовых результатов организации. В настоящее время действует несколько нормативных документов, регламентирующих отнесение различных доходов и расходов на счет финансовых результатов, противоречащих друг другу. При рассмотрении прочих доходов и расходов установлены различия в классификации такого рода доходов и расходов согласно Положения о составе затрат, ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации», Инструкции по применению Плана счетов. Это обстоятельство обусловило потребность в систематизации прочих доходов и расходов на основании «экономического содержания учитываемых объектов». В работе также обоснован порядок формирования резервов по сомнительным долгам для избежания искажений данных бухгалтерской (финансовой) отчетности.

12. Международная система бухгалтерского учета и отчетности основана на использовании метода «затраты-выпуск», позволяющего определить финансовый результат путем соизмерения затрат с выпуском в целом по организации и по центрам ответственности, не прибегая к кассовому методу определения результатов от продаж. При использовании данного метода затраты учитываются по элементам, что позволяет определять в бухгалтерском учете вновь созданную стоимость и финансовый результат, который определяется без калькулирования фактической себестоимости произведенной продукции. В работе предложено применение данного метода для промышленных организаций системы потребительской кооперации. Применение данного метода позволит отказаться при определении финансовых результатов от проведения громоздких и трудно проверяемых расчетов фактической себестоимости отгруженной и реализованной продукции, что в целом повысит экономическую обоснованность и достоверность бухгалтерского учета.

13. Планом счетов 2000 г. уточнена система записей по учету нераспределенной прибыли. В условиях гармонизации российских правил бухгалтерского учета с международно признанной бухгалтерской практикой понятия «чистая прибыль» и «нераспределенная прибыль» получили иной экономический смысл. Эти показатели формируются на различных счетах бухгалтерского учета. На счете 99 «Прибыли и убытки» отражается чистая прибыль, оставшаяся после уплаты налога на прибыль и налоговых санкций по платежам в бюджет, которая списывается заключительными оборотами декабря на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». После начисления дивидендов (кооперативных выплат) и отчислений в резервный капитал она уже не подлежит распределению и представляет собой составную часть собственного капитала хозяйствующего субъекта. В связи с изменением порядка формирования расходов организации и подхода к формированию нераспределенной прибыли отпала необходимость в создании фондов специального назначения.

14. Для приведения в соответствие форм учетных регистров по учету финансовых результатов с действующей методологией бухгалтерского учета нами разработаны новые формы регистров, соответствующие предъявляемым в настоящее время требованиям. Предлагаемая форма журнала-ордера № 11 предусматривает отражение информации о финансовых результатах от обычной деятельности в разрезе конкретных видов продукции, работ, услуг за месяц и нарастающим итогом с начала года. Разработанная форма журнала-ордера № 15 состоит из двух частей. В первой части отражаются данные по дебету и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», позволяющей ежемесячно выявлять финансовый результат от прочей деятельности в разрезе операционных и внереализационных доходов и расходов, что необходимо для заполнения формы 2 «Отчет о прибылях и убытках». Во второй части журнала-ордера № 15 раскрываются данные о кредитовых оборотах счетов, которые включены в раздел «Финансовые результаты» Плана счетов. Для заполнения журнала-ордера № 15 разработаны накопительные ^ ведомости по учету операционных и внереализационных доходов, операционных и внереализационных расходов, прочих финансовых результатов.